一、农村信用社内控制度的不足
1、对内控的认识出现偏差
2、内控制度本身建设的滞后
3、职能部门之间、岗位之间缺少必要的制约和监督
4、对权力缺乏有效的制约手段
5、稽核部门的监督职能弱化
二、内部控制制度的测试
内部控制制度审计的基本方法
1、了解内部控制是内部审计部门检查农村信用社内部控制的首要步骤。
2、符合性测试是确定信用社内部控制的设计和执行是否有效而实施的审计程序。
三、内部控制制度的评价
1、内部控制环境的稽核评价 2、业务处理程序的稽核评价
3、业务控制程序的稽核评价
4、信息质量控制稽核评价
5、内部稽核控制的稽核评价
内 容 摘 要
内容提要：内部控制制度是现代金融企业对其业务经营活动进行控制、管理的主要工具，同时也是内部审计工作中收集、评价有关证据和确定审计目标、程序的主要依据。本文结合实际案例分析当前农村信用社内控制度存在诸多不完善的地方，提出农村信用社要适应管理现代化，加强内部控制制度建设，对其测试与评价尤显重要。提出内部控制制度审计的基本方法以及如何进行内部控制制度的评价，以此促进信用社加强内控管理，加快发展，提高竞争能力。论 农 村 信 用 社
--------论农村信用社内部控制及其测试与评价
内部控制就是指企业为了保证业务活动的有效进行，保全资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计^^文档的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。内部控制制度是现代金融企业对其业务经营活动进行控制、管理的主要工具，同时也是内部审计工作中收集、评价有关证据和确定审计目标、程序的主要依据。尽管合作金融经历了多次管理体制的曲折变迁，但其性质、制度定位、发展方向、管理方式始终处于一种“剪不断、理还乱”的状态，农村信用社诸多关系还未完全理顺，导致内控制度本身存在着诸多不完善的地方。因此，我认为，农村信用社要适应管理现代化，加强内部控制制度建设，对其测试与评价尤显重要。 一、农村信用社内控制度的不足 现代的金融企业管理中，完善的内控体制是金融机构得以有效进行风险管理的重要内部制度保障，根据巴塞尔银行监管委员会在1998年提出的《银行机构内控指引》，完善的现代银行内控体制应该以运作合法、有效和信息畅通为目标，涵盖银行的管理和控制文化，风险的有效识别和评估，控制活动和责任分离，信息交流以及监控和缺陷修正等方面的内容。经过二十多年的改革开放和发展，农村信用社的内控体制经过改革取得了很大进步，尤其是近些年人民银行、银监局行业主管部门都相继出台了有关内控的指导性文件和制度，推动了其内控体制的发展。但是，相对日趋发展的信合新业务以及屡禁屡为的各类经济案件的爆发，我们农村信用社的内控体制还亟待加强完善和健全。
由于内控制度建设是一个系统工程，必然会受到各种相关因素和客观情况制约，使得现行的内控制度或多或少都存在着一些问题。农村信用社内控制度的不足，具体来说主要表现在以下几个方面： （一）对内控的认识出现偏差 目前主要有三种不良的倾向：一是把信用社内部控制看成是执行信贷指令的单纯会计检查，无法综合反映信用社的经营目标和内部管理要求；二是把信用社的内控部门当作应付中央银行、上级部门及政府各检查人员的接待单位，内控机制流于形式；三是曲解内控机制的内涵，内部控制功能局限于事后，不能从根本上消除隐患。如2002年1月21日，某信用社发生特大系列经济案件（以下简称“1.21”案件），涉案人员10人，造成资金损失1100万元，犯罪分子均已受到法律的严厉制裁（除一人在逃外），有关责任人（含领导人员）已受到严厉的纪律处分。该案为全省农村信用社系统有史以来涉及人员最多，涉案金额最大的一起经济大案。“1.21”案件成因分析：1、思想政治工作十分薄弱，职工素质低。多年来，农村信用社职工大部分是内招或接班顶替，文化水平低，政治觉悟不高，法律意识淡薄，再者信用社只注重业务发展，忽视思想政治教育，一些职工受社会不良风气的影响，不知不觉滑向了犯罪的深渊。2、规章制度不落实，内部制约机制流于形式。第一，不能做到双人临柜，双人复核；相互控制,相互制约;第二，主管会计、出纳员、信贷员均不能按照岗位职责办事，信用社主任和内勤主任不能坚持每月不少于二次的账账、账款核对检查；第三，不能严格执行“审贷分离”、贷款“三查”制度；第四，公、私印章随意乱放，重要空白凭证管理混乱；第五，业务活动中存在“一手清”现象；第六，内部交接班有章不循，违规操作。3、不能严格执行重要岗位人员“轮岗交流”制度，岗位“终身制”。犯罪人王某因工龄长，业务熟，并且长达十几年一直担任该储蓄所负责人，未进行过交流和岗位轮换，给其作案提供了可乘之机，致使案情长期得以隐瞒。4、管理松弛，检查不到位。如此震动大、影响坏的“窝案”的发生，充分说明主管部门在内控管理上存在很大漏洞，突出表现在县级联社领导不力，稽核审计部门检查不到位，没有发挥联社有关职能部门应有的作用，教育管理、监督检查不严，使严格的管理制度失去约束作用。 （二）内控制度本身建设的滞后 信用社现行许多制度是从传统的计划经济时代演变而来的，有些制度虽经不断修订，但尚未从根本上进行改革完善。信用社现行会计报表没有严密反映出全部计息科目的积数、平均余额、平均利率，也没有反映一个机构一年决算应该收到和付出多少利息的数据。没有利息收支总额的控制，就难免产生了隐瞒收入或扩大支出的行为。例如稽核检查发现某信用社已完成全年收息、利润任务，但是没有按照权责发生制核算，当期收入没有应收尽收；该社当年盈余30万元，又无历年亏损，按照税法规定应缴纳一定比例的所得税，信用社为了避税，采取扩大开支，经上级主管部门批准年底增加固定资产20万元。这是现行农村金融机构会计核算制度上的一大漏洞。 （三）职能部门之间、岗位之间缺少必要的制约和监督 各职能部门上下不能做到有机配合、通力协作，工作指导侧重于本部门，相互之间缺乏协调、制约和监督。本来计划部门通过计划报表可以制约信贷部门的违章拆借，计划部门可以制约会计部门的利率执行。但各部门没有真正发挥相互制约和监督的作用。另外，信贷岗位的审贷分离制度、会计岗位的交叉复核、储蓄岗位的事后监督制度没有严格执行，而且各岗位之间没有真正做到相互制约和监督。如：山西某信用社临时负责人赵某某借顶替出纳岗之机，逃避其他工作人员的监督和上级审批，采用冒名和化整为零等手段，自批自放贷款99笔，涉及金额2.1万元。赵某某涉嫌挪用信贷资金、与他人合伙诈骗贷款，已被刑事拘留，此案正在进一步侦察中。 （四）对权力缺乏有效的制约手段 信用社实行的是多级法人机制，而且目前信用社的“三会”制度基本上是流于形式，民主管理制度不健全，因此，多数信用社实际上已演变成内部人控制，对信用社主任行使的权力缺乏有效的监督。比如，2006年1月10日稽核检查发现某信用社主任2005年12月30日指使会计主管从“2011活期存款”科目虚减500万元，通过虚减“1112准备金存款”科目350万元和虚增“2431应解汇款”科目150万元来调平账务。会计主管明知违反了《商业银行法》第五十五条“商业银行应当按照国家有关规定，真实记录并全面反映其业务活动和财务状况”的规定，违反了《会计法》第二十六条“会计核算不得虚列、多列、不列或者少列资产、负债、所有者权益”的规定，也不敢抵制。因为会计主管知道信用社主任，“严以律人，宽以待己”，只喜欢约束别人的“内控制度”，而讨厌约束自己的内控制度。最后落个行政和经济处罚。 （五）稽核部门的监督职能弱化 主要原因是：第一，审计地位不超脱。稽核部门作为联社的内部机构而存在，这种稽核管理体制，不能对由于主任决策失误造成的损失进行有效的监督。第二，稽核部门不能独立行使监督职能。稽核部门要对主任负责，对审计查出的问题，不经主任同意不能上报，不能独立作出处罚决定。第三，监督的滞后性。稽核部门是对已经发生的经营行为进行事后监督，没有渗入到经营管理的开始与过程中进行监督。第四，审计机构与审计人员缺乏必要的地位和权威。如：宁夏某联社主任杨某某违法放贷案。杨某某在担任联社业务科长期间，违规放贷金额达2.74万元，目前杨某某已被刑事拘留，此案正在进一步侦察中。 二、内部控制制度的测试 信用社的内部控制制度包括会计结算制度、信贷管理制度、业务人员岗位责任制度、重要凭证单证管理制度等。在实施审查时，应该检查制度建设的科学性，即所建立的制度是否能有效地控制防范和化解风险，是否覆盖了所有的风险点和风险环节，是否有风险控制“盲区”。不同业务制度规定之间能否相互制约，能否形成一个完整有效的风险控制链条，有没有风险控制链条上的“断裂”或薄弱环节，使内部控制制度具有真正的风险防范和控制作用。对执行制度的严肃性进行检查，通过对各项业务的现场检查，就可以判断工作人员在实际工作过程中，是否严格履行国家的法规、严格执行本机构制定的规章制度，有多少风险是由于工作人员违规、违反工作制度或工作纪律形成的。现场检查人员要对违规操作所形成的风险进行形式程度的比较，并在工作底稿上做出详细的记录。总之， 企业内部控制制度审计是现代审计的一种模式，主要是通过对内部控制制度的审查、分析和测试，研究和评价其可信程度，从而对其做出鉴定。实施审计过程中，可以采取抽样审计为主，全面审计为辅的原则，对企业内部控制制度的各个重要环节做出全面测试和评价，不仅对会计数据的可靠性、合规性和合法性进行审查，而且对各项经济业务的责任行为和数据产生的条件以及内部控制制度本身的科学性、严密性和贯彻能力进行审查，据以确定制度的可信赖程度。内部控制制度审计的基本方法有以下两种： （一）了解内部控制是内部审计部门检查农村信用社内部控制的首要步骤。通过对内部控制制度的调查，可以了解和掌握被审计信用社的内部控制制度是否建立健全；制度本身是否完善，有无缺陷，即对内部控制制度的系统化和健全化作一般的、大概的、形式上的了解和掌握。 （二）若要确切掌握被审计信用社内部控制制度在实际贯彻执行中的可行性、有效性，审计人员必须在对内部控制制度调查的基础上，进一步查证核实制度的执行情况及发挥作用的程度，从而确定内部控制制度的缺陷和薄弱环节，为评价信用社工作提供依据，达到审查内部控制制度的目的，这项工作称为符合型测试。符合性测试是为了确定信用社内部控制的设计和执行是否有效而实施的审计程序。符合性测试是在了解内部控制的基础上，来确定其设计和执行的有效性。具体的测试方法有以下两种： 1、流程测试 即按照信用社内部控制系统的主要流程，对其中各个控制点的实际执行情况进行全面检查，这种方法也称为“穿行测试”。通过流程测试，可以全面地评价内部控制系统各个控制点的执行情况、发挥的作用、存在的问题，以及整个控制系统是否有成效，据以作出评价结论，促进信用社改进管理，加强内部控制。测试手段一般可采取以下几种：
①业务流程图。业务流程图是将会计、结算、财务、出纳及中间业务等业务处理程序以流程图的形式绘制出来，对其内部控制情况进行符合性测试和健全性测试。②问卷调查表。问卷调查表是将有关会计、结算、财务、出纳及中间业务等方面的内部控制制度、规定、岗位职责、控制措施等，以问答的形式设计成调查表，发给各单位高管人员和操作人员，要求进行如实答辩，对其进行符合性和健全性测试。③询问调查。询问调查是与各单位管理人员和操作人员及员工就有关会计、结算、财务、出纳及中间业务等方面的内部控制制度及执行情况进行面对面的交谈，根据掌握管理层和员工对本单位内部控制制度的熟知程度及执行情况，对其进行符合性和健全性测试。 2、重点验证 即针对信用社内部控制系统中的某些重要的控制点，采用重复验证、凭证稽查、实地观察等方法，来判断控制点的执行情况和发挥作用的程度。下面主要介绍实地观察和凭证稽查两种方法。 （1）实地观察。即稽查人员根据业务流程，到信用社某些处理业务的部门即重点控制环节进行实地观察，核实其内部控制制度的实际执行情况，同时将各个方面观察结果进行归纳、评价，从而判断该部门内部控制制度的执行情况和使用效果。具体可按下列程序和方法进行：
①进点后，首先于被稽核单位管理层进行会谈。通过会谈了解管理层经营思想是否端正；机构的发展目标是否明确；对有关金融法律是否了解；对业务操作程序是否熟悉；对职能部门和分支机构控制是否恰当有力；对周围的竞争环境是否清楚；对员工的思想状况是否了解；进而对管理层的管理水平、政策水平、业务水平及其是否称职作出基本评价。②查阅有关党委会、主任办公会、社务会及理事会、监事会、社员大会等会议记录，了解掌握重大决策是如何研究决定的；有没有明确决策结果的执行部门和责任人。③查阅被稽核单位制定的内部控制、内部管理的政策和业务操作规程，分析其是否全面、有效。调查了解应熟悉有关政策的人员是否对政策掌握清楚；是否严格遵守了有关政策制度和操作规程。例如对信用社贷款业务内部控制制度的实地观察，应到计划部门、信贷部门、会计部门等几个关键部门进行实地观察，看其对贷款政策、制度、原则、操作规程等内部控制制度的实际执行情况和执行效果。 （2）凭证稽查。即稽核人员通过查阅信贷档案、会计凭证，掌握有关决策和操作过程是否合理合规，以及签字审批情况。通过检查凭证要素，对信用社内部控制制度的实际执行情况和执行结果得以了解和掌握。例如，通过检查信用社计息、收费、赔偿金业务的有关凭证，可以观察到支付利息、收取各项手续费、赔偿金是否按规定的利率和收费标准，计算是否正确，发现计算错误是否按规定办理补退款手续。通过检查其他应付款项类业务的有关凭证，可以观察到信用社是否严格控制其他应付款的列账范围，是否随意将正常业务引起的各种应付、暂收款项在本科目列账；检查其他应付款各账户是否有确切的付款对象，有无虚构债权人，是否将截留的收入、利润等隐藏其中，对大额款项应追查是否将存款隐匿其中；检查信用社是否经常对其他应付款进行清查，对无法支付的款项是否转入营业外收入，对长期不清的应付款要追查原因。等等。任何一家信用社都有规定的凭证流转程序，这一程序体现了各有关人员在办理业务过程中的职责、相互联系、相互制约、复核和核对等内部控制制度的基本原则。由此可见，凭证稽查是内部控制制度稽核的一个重要环节。 三、内部控制制度的评价
内部控制制度的稽核评价应涉及内部控制环境的稽核评价、业务处理程序的稽核评价、业务控制程序的稽核评价、信息质量控制稽核评价、内部稽核控制的稽核评价五个方面。
内部控制环境的稽核评价
农村信用社内部控制环境，是指对一个农村信用社内部控制成效有影响的整体因素，如果这些因素不健全，将直接影响内部控制的成效。
1、稽核评价被稽核单位管理层的经营思想和工作作风。重点是评价对单位负责人和管理人员的监督机制是否建立，制约是否有力，效果如何；负责人自身接受监督制约的自觉性情况。要评价其经营指导思想是安全性第一，保证流动性和效益性，还是效益性第一，兼顾安全性和流动性；是依法经营，还是我行我素；单位重大决策是管理层集中决策，还是个人决定等等。
2、稽核评价农村信用社经营管理者对内部控制的重要程度。评价管理者是否经常性地强调内部控制的重要性并相应采取强有力的措施；农村信用社员工是否有较强的执行内部控制制度的意识，是否存在自觉或不自觉地违反内部控制程序的现象。
3、稽核评价农村信用社内部各职能部门之间是否有明确的职责划分，相互权利、责任与义务是否明确，并具有相互制衡关系；稽核评价农村信用社贯彻执行法律法规和金融方针政策效果如何；稽核评价农村信用社对内部员工的行为准则、岗位职责和授权及其强制力等是否形成书面规范的文本，贯彻实施情况如何。
4、稽核评价农村信用社的人事制度，包括员工的聘用、晋升、考核、培训、薪酬等制度是否科学合理；稽核评价农村信用社的“三防一保”工作情况，包括是否建立健全各项安全保卫制度以及执行情况如何。
业务处理程序的稽核评价
通过对各项业务的授权、主办、核准、记录和复核等全过程各个环节的评价，以保证被稽核单位的各项经营活动按照规定的程序有效地运行。
1、稽核评价所有会计业务是否真实、有效，有无虚假，会计报表及其相关说明是否真实反映其业务状况和经营成果；稽核评价信贷资金管理是否制定全面有效的信贷管理办法及操作规程，是否建立审贷分离制度，是否认真执行贷款“三查”制度，有无违反国家政策违规发放贷款，有无采取有力措施加强对不良贷款的管理；稽核评价信贷资金管理是否制订资金管理办法及其实施细则、操作规程，是否按照行业主管部门和金融监管当局制定的资产负债管理办法进行自我监测和考核；稽核评价存款业务管理是否建立了明确的业务操作规程，并按照有关规程开展业务。
2、检查各种业务的记录是否按照授权报批，现有经营活动是否全部入账，有无账外经营；检查所经营的业务是否作出恰当分类，时间划分是否正确，记录是否及时和完整，有无多记少记情况；检查有无虚报、假报工作业绩和业务数据现象。
业务控程序的稽核评价
通过对农村信用社业务控制程序的评价，以保证资产的安全，督促其稳健经营。
1、稽核评价其所有业务处理是否经过授权、授信与审批，授权方式如何；稽核评价其工作人员处理业务的职责是否明确，责任划分是否清楚；稽核评价其在组织存款、发放贷款、融通资金、办理结算等各项业务及其各个环节行为中是否形成了相互分离、相互制约的权利制衡机制；稽核评价其是否形成了相关职责应由不同人员分别担任的操作规程，如审贷分离制度，印、押、证分管制度，计算机操作与授权管理制度等。
2、稽核评价其是否建立风险快速上报制度，重大事故报告制度以及对内部管理机制上存在的重大问题有无纠正、处理、防范等应急应变措施；稽核评价其安全防范机制和事前、事中的预警、预报机制和应急处置机制的完善性、可行性。
信息质量控制稽核评价
通过对农村信用社信息系统健全性和科学性的评价，达到确保农村信用社信息的全面性、及时性和可靠性的目的。
1、稽核评价其是否建立金融信息安全防范制度；是否建立金融网络审计稽核软件和动态跟踪、防范经营风险的稽核审计系统。
2、稽核评价其是否建立一整套金融电子化内部管理制度，系统设计、软件开发等技术人员是否介入实际的业务操作。数据录入是否依照合法、完整的业务凭证照实录入，数据修改是否经过适当的批准。
3、在实施金融电子化时，是否设置保密系统和相应控制机制。
内部稽核控制的稽核评价
通过对农村信用社内部稽核发挥监督职能和开展工作绩效的评价，不断完善农村信用社的内部控制机制。
1、稽核评价内部稽核部门的机构设置、人员配备、干部素质是否达到内部控制要求，是否行使综合性内部监督职责，并对所属法人负责。
2、稽核评价是否建立制度规章，保证内部稽核部门的独立性和权威性。
3、稽核评价是否履行内部稽核职责，是否执行稽核处罚制度和稽核检查制度，是否对存在的问题作出处理和提出整改建议，以督促其内部各项管理措施和规章制度的贯彻实施。
4、稽核评价内部稽核人员是否认真履行稽核审计工作职责，有无真实、及时地反映情况，有无隐瞒不报、虚报情况和监督不力，而造成重大案件和出现金融风险的情况。
参考书目：
1、《农村信用合作》
2、《稽核人员岗位培训教材》
3、《内部会计控制基本规范》
