在税收执法实践中坚持法律至上，一是权力法定，未经法律授权的权力是非法权力。在现代法治社会中，凡是法律不禁止的事情，公民都可以做；但对于行政机关，凡是法律未允许做的事情，都不能做。这是两种截然不同的逻辑方向，其目的在于约束权力的行使，保护公民的合法权利。二是法律保留，凡是涉及公民基本权利的事项必须由法律规定或者经全国人大或者全国人大常委会授权规定。《立法法》对此有明确规定。从一定意义上讲，税收是对公民财产的无偿征收，涉及公民基本权利，按照《立法法》规定，基本税收制度必须由法律规定。三是法律优先，任何机关和个人所做的决定与法律冲突，应当优先执行法律。《税收征管法》规定，任何机关和个人擅自制定的减免税政策无效，各级税务机关应当拒绝执行，这就是法律优先。在一些地方，地方政府乱开口子，乱出政策，税务机关却照执行不误。这种做法不符合法律优先的要求，也违背《税收征管法》的规定，必须纠正。
3、依法治税必须在税收领域中得到普遍遵从，贯穿税收工作的始终。过去我们讲依法治税更注重“税收法制”，而现在应当是“税收法治”。刀“制”与水“治”的区别并不是玩文字游戏，而是代表不同的法治观念。刀“制”注重法律制度的建立与完善，是静态的法制；水“治”则全面涵盖立法、执法、监督等法治的各个环节，是动态的法治。正是基于这一认识，全国税务系统依法治税工作会议将依法治税按照法治的过程顺序概括为四个体系，即立法体系、执法体系、监督体系与保障体系。全面推进依法治税，必须在建立健全这四个体系的过程中始终坚持法治，将法治贯穿于税收工作的各个方面、各个领域。
在新世纪之初将税收工作的重点确定为推进依法治税，具有特别重要的现实意义。当前税收工作的难点和焦点是依法治税，在依法治国的大形势下，推动税收事业发展的机遇和出路也在依法税。如果能够把握这个千载难逢的机遇，把依法治税切实抓出成效，就会带动整个税收工作在新世纪里上一个新的台阶。
二、我国依法治税的必要性
法治与税收有着天然、本质和密切的联系。有国必有税，有税必有法。特别是随着现代税收法定原则的确立，法律在税收工作中已经具有至高无上的地位。没有无法律的现代税收，法治是现代税收的基本特征，是保障国家无偿、强制、固定地取得税收的惟一途径。税务机关征税，只有严格按照法律规定，应收尽收，才能保证税收收入的实现，这是组织收入的基本原则与要求。纳税人纳税是否自觉，很大程度上取决于税制与征管是否公平。税制与征管公平，纳税人纳税自觉性就高；税制与征管不公平，纳税人纳税自觉性就差，这是多年来现代纳税人行为理论研究的结果。公平与公正是法治的应有之义，税务机关只有真正坚持依法治税，才能最大程度地避免征收阻力，提高税收征管的效率，从而充分保障税收收入的实现。
1、依法治税是依法治国的必然要求。1997年，党的十五大明确提出将依法治国作为党领导人民治理国家的基本方略。1999年3月，九届全国人大二次会议通过宪法修正案，将“中华人民共和国实行依法治国，建设社会主义法治国家”写入根本大法。1999年7月，国务院专门召开全国依法行政工作会议，朱容基总理在会上指出：“全面推进依法行政，是从严治政，建设廉洁、勤政、务实、高效政府的根本要求。”2001年3月全国人大通过的“十五”计划纲要中重申“依法治国，建设社会主义法治国家”，要求“推进政府工作法制化，依法行政，从严治政”。可以看出，依法治国的含义在逐渐丰富和完善，法治已经从一种治国手段、治国方略变为我们今后要始终坚持的治国目标，是从全局上、长远上统管一切的。依法治国的内容也在不断地具体化，特别是对行政机关提出了依法行政的具体要求。依法治税是依法治国的重要组成部分，是依法治国基本方略在税收工作中的具体体现。税务机关作为国家重要的执法部门，贯彻依法治国基本方略和依法行政基本要求，必须全面推进依法治税。
2、依法治税是建立和完善社会主义市场经济体制的必然要求。市场经济就是法治经济，要实现资源的自由流动和合理配置，维护多元化市场主体之间的公平竞争，有效实施国家宏观调控，都必须以法治作为基本保障。税收作为调节市场经济运行的重要手段，要调节国家、集体和个人之间、中央与地方之间、国家与国家之间的利益关系，适应市场经济内在的法治化和规范化要求，必须不断推动税收工作法治化。
当前，我国社会主义市场经济进一步发展，国际国内经济形势发生了深刻的变化，应对全球化发展趋势，我国加入了世界贸易组织；扩大内需、促进出口、拉动经济增长的任务十分艰巨；发展高新技术，深化国企改革，提高我国企业竞争力的需要更加迫切。税收工作面对新的形势，只有大力推进依法治税，进一步改革和完善税制，严格规范税收执法，才能充分发挥税收的职能作用，才能促进我国社会主义市场经济的进一步完善。
3、依法治税是顺应社会进步的必然要求。法治是人类文明发展的必然产物，是社会健康发展的根本保障。随着我国民主与法制建设的不断深入，人们的法治观念和维权意识不断增强，全社会加强法治的呼声不断高涨，法治已经成为新世纪政治、经济和社会发展的必然趋势。税收工作应当与时俱进，贯彻法治精神，使税收事业发展顺应时代潮流。
4、依法治税是从严治队的前提和基础。从严治队，造就一支政治过硬、业务熟练、作风优良的税务干部队伍，是我们税收事业发展的基础和保障。实践证明，从严治队，防止权力的滥用和腐败，强化监督制约，根本上还是要靠加强法制建设，树立法制观念，增强税务干部依法治税的自觉性，提高依法办事的能力，将各级税务机关建设成廉洁、勤政、务实、高效的执法部门。依法治税、从严治队、信息化建设是三位一体，要靠机器管人，更要靠制度管人。我们的制度不少，问题在于没有按照法治的要求形成一套机制。所谓机制，顾名思义，就是有机结合的制度，各项制度要层层相扣、环环制约。制度之间不结合，就有漏洞，就没有威慑力，结果是小问题没人管，大问题管不了。只要我们按照法治的要求建立起了合理的监督制约机制，不管执法人员在执法中是有意还是无意犯的错误，还没等这个行为酿成实际后果，通过监督制约机制就可以发现并且纠正过来。因此，加强队伍建设，树立法治的权威至关重要。
三、我国依法治税方面存在的主要问题
目前，我国在依法治税方面存在的问题是“三个并存”：
第一是立法方面，越位与缺位并存，越位是指不少下级税收规范性文件超越权限，乱开口子，缺位是指税务立法还不够健全，对执法的保障和支持不力。但二者相比，越位的问题更突出，也更迫切需要解决。
第二是执法方面，执法随意性与执法难并存，执法随意性是指我们自身的问题，执法难是指外部协税护税环境的问题，其中执法随意性是主要问题。
第三是监督方面，监督不力与重复检查并存，相比之下，监督不力是主要矛盾。国家税务总局调查显示，目前依法治税存在的问题确实很多，但很多税务干部，包括一些中高层税务干部在谈这些问题的时候，总是强调上面的问题多，外部的问题多，而对自身存在的问题重视不足，这些问题的存在，严重影响了税收职能作用的正常发挥，暴露了在我们的税收工作中监督制约机制不完善、管理不到位、执法环境混乱等问题。因此，当前整顿和规范税收秩序的工作十分艰巨，必须标本兼治，严于治标，着力治本，治本的根本出路在于全面推进税收工作的法治化。
四、完善我国依法治税的措施
1、正确认识推进依法治税的长期性和阶段性
依法治税是一个长期、复杂、艰巨的系统工程，真正实现依法治税任重道远。我们必须对依法治税的长期性和艰巨性保持清醒的认识，既要把依法治税作为税收工作的重要战略目标始终坚持，又要根据不同发展阶段的要求，从实际出发制定明确的阶段性目标，采取切实有效的措施，分步推进，重点突破。
在依法治税工作会上，金人庆局长将依法治税的长、中、短期目标概括起来，明确提出了依法治税的总体要求、阶段性目标和当前的主要任务，即“一个灵魂、五个目标、四项机制”。“一个灵魂”是依法治税的总体要求，要求把依法治税作为税收工作灵魂贯彻始终；“五个目标”是“十五”期间或者更长的一段时期内依法治税要实现的中期目标，具体要求是：税收法制基本完备，执法行为全面规范，执法监督严密有力，执法保障明显改善，执法队伍素质显著提高。实现这五个目标应当坚持的指导思想是：以邓小平理论和江泽民同志“三个代表”重要思想为指引，坚决贯彻依法治国基本方略，结合深化税制改革和征管改革，将税收工作的重心转向法治导向型；以整顿和规范税收秩序为着重点，以信息化建设为切入点，以建立健全内部执法监督机制为突破点，以提高税务执法队伍素质为着力点，进一步规范税收执法行为，全面提升依法治税水平。“四项机制”是当前依法治税工作的重点，是短期目标，具体内容是，建立健全规范的税收行政立法机制，建立科学、高效的税收征管机制，建立以执法责任制为核心的考核管理机制，建立健全严密的内部执法监督机制。各地都应当根据本地区的实际情况，因地制宜地制定和实施依法治税的中长期规划，同时确立当前的工用重点，稳中求进地推动这项工作的开展。
2、正确认识和把握依法治税的指导方针
为了实现依法治税的总体要求，应当在立法、执法、司法、护法等多方面全面推进。但历史发展的规律表明，任何事物发展都是不平衡的，应当坚持“两点论”与“重点论”相统一的观点，抓住事物发展的主要矛盾和矛盾的主要方面。为此，依法治税工作会议提出，推进依法治税应当坚持“内外并举、重在治内、以内促外”的指导方针，其中的核心就是要重在治“内”、重在治“权”、重在治“官”。为什么要重在治“内”、重在治“权”、重在治“官”？原因可以概括为四条：一是从理论上看，法治是依法治权，人治是以法治民，这是二者本质的区别。所以，依法治税不单纯是治纳税人，更为主要的是重在治权，依法治税就是重在治税收执法权。二是从主、客观条件看，解决立法、司法、护法问题，税务部门有责任、有义务，但客观上更需要党政领导、有关部门的支持配合，乃至全社会的理解。而能否公正执法、严格执法主要依靠各级税务机关和每一个税务人员，主动权在我们自己手里。三是从社会反映看，执法不公正、随意性较大是群众反映比较集中、突出的问题。四是从税收执法实践看，我们既要依法征税、依法保护纳税人的权利，同时还要依法打击、惩处涉税不法分子和行为，维护税法的统一性、严肃性。形象地说，依法治税是一把双刃剑，一方面要求我们严格执法，维护法律的尊严，另一方面要求执法者必须守法，权力不得滥用。正确理解依法治税的指导方针，是当前解决我们很多干部思想认识问题的关键，必须常讲、常抓，切实转变观念。
3、推进依法税必须依靠机制的作用
规范执法是当前推进依法治税工作的重中之重，规范执法要靠机制。机制中既包括制度的建设，也包括实施制度的要求，既要明确实施的环节，也要明确实施的手段。四项机制中，有的方面我们还没有开始做，比如行政立法机制；有的方面虽然有一些制度，但还没有形成体系和机制，没有发挥应有的作用，比如执法监督机制；有的方面则是当前正在积极探索的，急需明确和规范，比如执法责任制。关于“四个机制”，可以从以下几个方面理解：
（１）行政立法机制是规范执法的前提。从法理上讲，所有行政机关作出的抽象行政行为都可以视为一种行政立法活动，不论其级别高低，当然前提是这种活动必须符合权限并且不能与上位法相抵触。这个机制中的内容大多是根据《立法法》中规定的原则和精神确定的，具有很强的约束性。其中包括要严格遵守立法权限、遵守立法程序、提高立法质量、保持立法的系统性、提高税法的透明度，等等。
（２）征管机制是规范执法的基础。总的要求是四句话：实行集约化管理，适当上收税收执法权；实行专业化管理，科学分工，分解税收执法权；加快信息化建设，制约税收执法权；优化纳税服务，规范税收执法权。实际上，这四句话就是下一步深化征管改革的基本框架。有必要特别强调一下关于规范和优化纳税服务的问题。现在有些基层税务机关一味强调执法而忽略了应有的服务，有些则是曲解了服务的含义，只注重美化环境和文明礼貌，忽略了对纳税人进行管理和提供咨询，其实只有真正为纳税人排忧解难、真正规范的执法才是最好的服务。因此，应当努力在执法中服务、在服务中执法，将二者有机地统一起来。
（３）执法监督机制是规范执法的关键。解决依法治税问题，最根本的措施是执法监督。强化执法监督，就是要理顺监督职能，建立统一的对税收执法行为进行事前、事中、事后的日常监督机制。所谓事前监督，就是对抽象行政行为的监督；所谓事中监督，就是分解权力相对比较集中的执法环节；所谓事后监督，就是对执法全过程随时检查，及时发现问题，及时整改。所谓理顺监督职能，就是要突出法制机构实施内部执法监督的主体作用；要将原来侧重对结果的监督变为对过程与结果并重的监督，做到关口前移；要将原来被动型的监督变为主动型的监督，提高监督效率；要将原来对个别环节的监督变为层级与机构监督并重，形成监督体系；要将内部执法监督与落实执法责任制结合起来，保障监督有力。一句话，在各个执法环节，充分发挥监督机制内在的自我纠错、自我完善的作用，切实促进税收执法行为的规范化。
（４）执法责任制是规范执法的保障。建立执法责任制实际上也是加强执法监督的一项重要内容，但它涵盖的内容比较广泛，也自成体系，所以单独作为一个机制加以强调。建立执法责任制，包括四个环节，首先是分解岗位职责，要解决“做什么”的问题。其次是明确工作规程，要解决“怎么做”的问题。再次是开展评议考核，要解决“做得怎么样”的问题。最后是严格过错追究，要解决“做得不好怎么办”的问题。建立并推行执法责任制并不是要另搞一套，而是与目标管理责任制一脉相承，执法责任制是目标管理责任制的重要内容和深化，重在强调规范执法人员的行为，以此促进依法治税。
建立四个机制，目的是为了解决三个问题：一是要促使对外执法严格履行程序；二是规范内部各个执法环节的运行，真正做到各负其责；三是要通过监督确实能发现执法不规范的问题并切实加以解决。如果这三个问题都解决了，执法行为全面规范的目标也就基本能够实现。
4、推进依法治税的关键在于强化内部执法监督
多年来，为规范税收执法行为，我们制定了不少的制度和办法，但事实上效果并不十分明显，其主要原因就是监督力度不足，表现为：一是监督过于分散，监督主体和监督责任不够明确，人人有权监督，结果人人都走过场；二是监督没有日常化，大多是运动式的或者被动地进行，收效不大；三是监督的结果没有得到落实。特别是征管改革以后，各个专业局进行了分工，虽有制约，但有时却互不买帐，协作比较差，甚至有些地方还互相拆台，单靠领导的个人监督显然不能解决问题。同时，纪检监察部门的监督又主要是对人，不能有效解决日常执法行为中的不规范问题。所以，当前规范执法的主要工作应当是解决内部监督软弱的问题，要进一步强化监督力度，扩大监督范围，提高监督效果。
现在，不少税务干部，甚至一些领导干部在对待监督制约的问题上还存在着不正确的认识：第一种认识是，一讲监督就是上级整治下级、领导整治群众，就是对执法人员的不信任，是与自己过不去；第二种认识是，监督影响正常工作效率，造成不必要的内耗，或者干脆认为反正有监督了，自己的工作就马马虎虎，全让监督者把关算了；第三种认识是，管的太严了，内部监督多了，发现我们自己的问题多了，容易给其他外部监督留下把柄，于是就“前怕狼后怕虎”，畏手畏脚，不敢开展监督工作。
这些错误观念的存在，都是因为没有正确认识监督的作用，特别是少数干部在思想深处仍然留恋手中原来可以自由支配的权力。要解决这些思想观念中的错误认识，必须大张旗鼓地宣扬监督的好处。首先，监督是对干部最大的保护。有了监督，特别是有了日常化的内部监督，执法者就要时时小心，处处注意，提醒自己严格依法办事，避免或少犯错误。遇不正当的压力或者绕不开的人情、亲情时，监督还是最好的挡箭牌和保护伞，可以借助监督的权威大胆执法、公正执法。最重要的是，日常化的监督可以将平时发现的问题和危险苗头消灭在萌芽状态，真正碰到外部监督时，我们的干部就经受得起检验。所以，监督剥夺的是执法随意的权力，这种剥夺的结果就是保护，真正保护依法行政的权力。其次，监督不是包办代替。监督是要按照权力制衡的原则，用整体权力结构的设置与运作，来制约特定权力的行使。各职能部门之间仍然要合理分工，各司其职，加强互相协作，互相制约，这才能真正发挥监督的作用。第三，监督要从上做起。加强税收执法监督和制约，领导机关不能“隔岸观火”，应当首先从上级领导机关做起，首先从约束领导干部的权力入手，以此推动各级税务机关的规范执法。第四，要正确对待外部监督。外部监督对我们来说既是压力也是动力，既可以帮助我们查找自身的不足，还可以帮助我们排除一些外部不正当的干扰。因此，各级税务干部都应当自觉地、主动地接受监督，积极配合，认真落实有关的监督决定。当然，我们也一直强调，对有关问题的处理要实事求是，与监督部门意见不一致时，可以通过正当途径反映，但决不能允许以此为借口拖延或拒绝履行监督结论。
参 考 资 料：
1、《中华人民共和国税收征收管理法》 中国税务出版社出版。
2、《税收基础知识》 国家税务总局教材编写组编写，国税务出版社出版。
3、《新征管理法及其实施细则培训教程》国家税务局教材编写组 ， 中国税务出版社出版。
