目 录
一、前言1
二、商业银行管理会计的一般原理2
（一）商业银行管理会计的内涵2
1、商业银行管理会计是决策会计2
2、商业银行管理会计是预算会计3
3、商业银行管理会计是责任会计3
（二）现代商业银行应用管理会计的必要性和紧迫性3
（三）管理会计在商业银行中的重要作用4
（四）商业银行构建管理会计的原则4
三、管理会计在商业银行应用中的瓶颈5
（一）信息基础工作落后，成本^^文档及分析手段欠缺5
（二）银行管理人员、财会人员的素质有待于提高5
（三）横向责任机制缺乏，没有形成责权利相结合的机制5
（四）商业银行业绩评价体系的合理性与有效性不够完善6
四、商业银行推行管理会计的途径6
（一）管理会计应用于商业银行的内容6
1、测算商业银行的盈亏平衡点6
2、界定商业银行的业务量及收入6
3、通过责任会计加强内部控制制度6
4、引入全面成本管理制度7
（二）建议和设想7
1、建立完善的会计信息系统7
2、进行利润成本分析、预算指标的控制7
3、加强责任会计制度，提高服务意识8
4、完善激励约束机制8
五、结束语8
内 容 摘 要
随着我国加入WTO，银行业将面临更加激烈的市场竞争。国内商业银行应从多方面做好应战的准备，而加强内部管理是极其重要的一个方面。近几年，一些国有大型商业银行在应用管理会计，建立银行管理会计制度，加强内部管理和战略管理方面做了许多有益的探索，取得了一些成绩。但是，国内商业银行应用管理会计只处于起步阶段，缺乏一个比较完整的方法体系，很多内容还有待研究和改进。本文就管理会计在国内商业银行内部管理领域的应用进行了一些研究，以期待能对实践工作有一定的帮助。
本文力求结合我国银行实际情况，从管理会计角度探讨创新我国商业银行内部管理的思路，借以提高我国商业银行的管理水平和竞争力。
关键词：管理会计 商业银行 决策
商业银行管理会计研究
一、前言
管理会计产生于20世纪上半叶，以泰罗的科学管理学说为基础形成、发展起来的标准成本系统，是管理会计的雏形。第二次世界大战后，管理会计的理论与方法逐步完善，管理会计在经营管理中的应用日益受到重视。
自会计学科划分为财务会计和管理会计以来，学术界对管理会计的研究取得了较大的成就，虽然在一些问题上仍存在争议，但基本上建立了管理会计的理论框架体系;在实务界，管理会计在企业战略管理中的运用越来越受到重视，但是，一方面管理会计作为一种方法的体系，有很大的灵活性，不同行业或同行业的不同企业，由于面临的具体环境的不同，管理会计方法在实践中的具体运用都可能不一样，所以某行业、某具体企业建立的管理会计应用体系在大范围推广的价值受到较大的限制;另一方面，当前管理会计方面著作与^文档，对管理会计的基础理论、基本方法阐述很详细，一些运用的实际例子，大多是比较常见的工业企业中管理会计运用的实例，很少涉及到作为服务业的“银行”是如何运用管理会计的基本方法，来加强商业银行战略管理、提高商业银行抗风险能力、提高经营效益的内容。
在全球经济一体化的环境下，加强商业银行的内部管理与控制，积极应对银行业的国际竞争变得越来越重要；然而传统财务会计体系的事后反映和监督的管理方法已经越来越不适应现代商业银行经营管理的需要，引入管理会计方法，推广应用管理会计已成为一种趋势。强化内部管理，管好用好银行资本金，降低经营成本，是商业银行实现利润最大化、赢得竞争优势的关键。传统的财务管理体系将工作重点放在核算与反映已发生的经济业务上，单纯提供历史信息和解释信息，已经很难适应商业银行经营决策需要，为了在激烈的金融竞争中求生存、求发展，商业银行必须应用管理会计的方法，强化内部管理。
商业银行作为金融中介，在经济和社会发展中的作用和地位是其他组织机构不能替代的，尤其是国有商业银行作为我国银行业的主力军，在国家经济资源配置和支付系统运转中处于十分重要的地位，因此国有商业银行的运行和发展关系到其他行业甚至居民个人的经济利益。然而国有商业银行能走到今天不是一蹴而就的，而是随着市场经济的发展需求逐渐完善的。1984年以前，我国银行体系是实行“大一统”的机制；后来在改革开放的大背景下，中国工商银行才从中国人民银行分设出来，与中国银行和人民建设银行以及1979年恢复的中国农业银行，形成四家专业性国家银行，自此，形成了各司其职的二元银行体制；90年代始，国家成立了三家政策性银行，即国家开发银行、中国进出口银行和中国农业发展银行，实现了政策性金融与商业性金融的分离，明确了国有商业银行是“自主经营、自担风险、自负盈亏、自我约束”的市场主体，四家专业银行定位为国有独资商业银行；21世纪以来，国有商业银行逐步开始经历国家控股的股份制改革，紧跟中国银行、中国建设银行的步伐，中国工商银行也积极股改，籍此进一步改善股权结构。二十多年来国有商业银行的改革历程，可以说是稳步推进，步步为营，充分结合了我国特殊国情，而且现在进行的股份制改革也是合适的时机，必然的选择。
同时，随着我国加入后的五年过渡期的结束，越来越多的外资银行进入国内，凭借其雄厚的资金实力、精湛的科技手段、先进的管理技术、优质的客户服务抢占国内市场，中资商业银行的内部管理水平面临着有史以来最大的挑战。此外，商业银行的金融业务及衍生工具的不断发展和创新，也迫切要求国内商业银行提高其管理水平。虽然，目前我国一些先进的商业银行也在有些方面尝试运用管理会计的方法，但总体而言，其对管理会计的应用还比较少，还只是处于探索之中，缺乏较为完善的体系，从而很难体现管理会计对强化银行内部管理具有的优势。而自从我国引入管理会计以来，管理会计在加强企业内部管理，提高决策科学性方面发挥了显著的作用。
本文就是主要针对国内商业银行在实践中，探索如何运用适合国内商业银行实际的管理会计方法，提高战略管理技术，以达到防范经营风险、提高效益，勇敢面对外部竞争的目的。
二、商业银行管理会计的一般原理
管理会计是会计与管理的直接结合，它是利用财务会计^^文档和其他^^文档，采用会计的、统计的和数学的方法，对未来的经营管理进行预测和决策，确定目标，编制预算，并在执行过程中加以控制和考核，目的是调动积极因素，取得最佳经济效益。它是决策会计和责任会计的统一。目前，对管理会计对象的认识大致有资金运动、现金流量、与企业价值运动有关的成本、利润等。这些从不同层面揭示了管理会计的有关内容。管理会计的核心内容是成本，其主要方法是成本——分析方法，即对企业各种活动的形成与结果进行成本效益分析。
（一）商业银行管理会计的内涵
1、商业银行管理会计是决策会计
决策会计是依据一定的决策理论，采用专门的决策方法，为决策层提供决策方案信息的行为过程。它是商业银行管理会计的主要功能之一。决策的基础是预测，根据银行过去的经营数据^^文档和现在的经营转变，预测未来业务发展趋势，是管理会计的一大任务。预测内容主要有：资金量的预测、贷款投放的预测、成本的预测、利润的预测、经营目标的预测等等。商业银行管理会计还通过各种特定的技术方法对业务活动中需要决策的项目，提供为达到同一目标的各种备选方案，从而为经营管理者最终选定最优或次优方案服务。决策内容主要有：信贷规模及结构的决策、负债规模及结构的决策，资金合理运用的决策、利率决策、长短期投资的决策等。
2、商业银行管理会计是预算会计
预算会计就是采用货币计量的方法，把银行的全部经济活动过程用表格形式反映出来，也就是由商业银行的管理会计中心根据银行所拥有的全部资产、负债情况编制，并报经决策者批准的未来一定时期财务收支及效益的详细计划。预算会计包括全面预算和部门预算。全面预算是以利润为最终目标，并把确定下来的目标利润作为编制全面预算的前提条件。在全面预算的基础上，根据各业务部门的责任范围编制的预算就是部门预算，使经营业务活动能按预定的目标进行。
3、商业银行管理会计是责任会计
商业银行实行的管理会计是将商业银行内部各职能部门按其所承担的不同的种类、不同层次的责任中心，并对他们所分工负责的经济活动进行规划、核算、控制和考核。责任会计的工作目的，在于通过划分责任单位来规范内部管理，有利于贯彻银行经营目标责任制，有利于确保银行个分支机构与全行经营目标的一致性。
（二）现代商业银行应用管理会计的必要性和紧迫性
推行管理会计，是商业银行转轨的需要。我国国有商业银行脱胎于计划经济体制下的专业银行，是经营货币信用业务的特殊企业，其性质决定了国有商业银行必须以盈利为经营目标。通过资产的安全性、流动性和效益性三者的最佳组合，实现利润的最大化。提高效益，既需要有良好的外部环境，又需要有健全完善的内部管理机制，管理会计就是这种管理机制的重要组成部分。
推行管理会计，是商业银行提高经营管理水平的需要。商业银行提高内部经营管理水平，能够带来良好的经营效益。西方企业发展的经验表明，作为内部控制的支柱———管理会计体系，能够有效地控制企业员工的行为，为决策提供有力的支持，给控制提供科学的标准，并且有助于形成奖优罚劣的机制，使企业充满活力和效率。我国国有商业银行实行的是统一法人领导下的分层经营、分层管理、分层核算的体制。在这种体制下，必须建立管理会计体系，在经营管理及核算中划分责任中心，实施对各级核算单位的业绩考核与评估。管理会计可以根据管理的特点，对内部各责任部门甚至员工个人进行全方位、多层次的考核。除广泛运用目标管理、价值核算、预算控制、决策分析等基本手段外，主要通过“设立目标 ———记录实际 ———分析考评”机制来实现对过程的控制，以引导各责任单位根据本部门的经营状况及责任目标，及时调整工作策略，努力增收节支，提高经营效益，促进部门管理工作的深化。
随着金融体制改革的不断深化和外资银行的进入，同业竞争将会日趋激烈，商业银行必须从资金、装备、人才、技术、营业网点布局、业务品种等方面提高竞争能力。要在竞争中立于不败之地，并取得理想的经营效益，就要通过管理会计的方法，进行投入产出的分析，以实现预期的收益。因此，推行管理会计是商业银行当前提高竞争力的迫切需要。
（三）管理会计在商业银行中的重要作用
1、促进商业银行实现集约化经营，加强成本核算。随着外部竞争的日益加剧，商业银行通过外延扩张型经营模式已难以取得经济效益，因此必须开展集约化经营，以促进经济效益的提高。管理会计在业务体系上倡导垂直管理体系，强调建立一体化的责任中心，并建立成本控制责任制。这有助于商业银行降低内部成本、挖掘潜力，并实现集约化经营。运用现代管理会计，可使成本核算的基础进一步加强。
2、有助于商业银行进行科学的业绩考评。商业银行只有建立一套科学合理的激励机制， 对其经营业绩进行考核并实行相应的奖惩， 才能充分调动各部门和全体员工的积极性， 促进商业银行长期稳定发展。而管理会计体系中有一套进行业绩考核的完整、科学的方法， 为建立激励机制提供了客观、合理的依据。
3、有利于商业银行提高经营管理水平。国外先进银行的管理经验表明，作为内部控制制度支柱的管理会计体系， 能够有效地控制企业经营者和管理者的行为，为决策提供有力的支持， 为控制提供科学的标准， 并有助于形成奖优罚劣机制， 使企业充满活力和效率。商业银行一方面通过实时掌控银行的日常经营及管理中各环节、全过程的业务绩效状况， 围绕实现企业总体绩效进行不断调控和完善；另一方面通过强化成本控制、加强对各成本对象的绩效考核， 通过应用最新的成本控制技术手段，为银行在当前及未来的激烈市场竞争中获得成本优势， 帮助银行实现战略目标。
4、是强化商业银行业宏观管理的必要条件。银行业作为对国民经济有重要影响的行业， 其能否稳健运行对国民经济的持续稳定增长具有关键的支撑作用。在各国货币政策的执行过程中，通过调整信贷政策等手段对经济进行宏观调控始终是一项必要内容。这种调控既要达到抑制经济泡沫的目的，又不能挫伤经济的活跃性，还要促进国民财富的真正增加。通过货币政策进行宏观调控要做到行之有效就必须建立在及时、准确、全面地掌握银行整体运行情况的基础之上。从商业银行内部信息的生成来看， 财务报告信息的产生， 主要是在经济事项的核算过程实现的。而管理信息、报表信息的产生，主要是通过商业银行的信息管理系统，经过数据挖掘和加工得到，而这已是管理会计的范畴了。如果没有管理会计手段支撑，这种信息的生成很可能是财务报告信息的重复。信息的导向对依据信息进行调控的结果有决定性作用。一种以价值增长为目标的宏观调控，必然要求构建良好的价值创造型管理会计体系作为必要条件。
（四）商业银行构建管理会计的原则
1、相关性原则。相关性原则指商业银行实施管理会计应从会计反映与业务实际的相关性出发，对经营要素进行宏观组合分析，展示业务过程，剖析问题成因，反映经营价值。
2、决策导向性原则。决策导向性原则指管理会计工作服务于商业银行经营决策需要，为经营决策量身定做会计信息，提供客观准确、直观高效、灵活机动的信息支持，提高经济决策的科学性和时效性。
3、可比性原则。可比性原则指将商业银行视为一个整体，在内部资金转移价格确立和成本分摊方面打破区域、产品、客户、部门的限制，制定全行统一的财务会计信息向管理会计信息的转化标准，确定产品、客户、机构、部门的价值计量和价值比较机制。
4、零合性原则。零合性原则是指各责任中心的模拟利润之和应当与全行的总利润相等，不同产品、不同部门的内部资金转移计价成本；成本分摊摊出单位的成本，等额计入摊入单位成本。经过内部资金转移计价和成本分摊后，全行的利润总额与财务会计报表利润总额保持一致。
5、客观性原则。客观性原则指管理会计信息能够真实反映经营过程，即内部资金转移价格能够客观公正地反映各类资金来源的收益水平和资金运用的机会成本，成本分摊则在最大限度地归集直接成本前提下，按照统一、公正、合理的原则分摊各类间接费用和公共费用，保障管理会计信息的客观公正，提高管理会计信息的参考价值。
6、事权负责制原则。事权负责制原则指按照“谁收益、谁负责”的原则， 将相关成本费用收集到使用服务的成本中心或价值中心。各成本中心负责人对本中心费用开支负责，相关成本中心对费用的分摊负责，将成本归集工作融合到日常财务管理流程中。
三、管理会计在商业银行应用中的瓶颈
（一）信息基础工作落后，成本^^文档及分析手段欠缺
管理会计系统的本质是信息系统，一方面，商业银行管理会计系统为计划、控制、决策和业绩评价部门提供信息，另一方面，它也需要财务会计、信贷管理、资产管理和统计部门为其提供信息。另外，在评价信贷风险、市场风险以及评价产品、部门的经营业绩时，还需要外部的金融市场、宏观政策、行业分析和同业经营等有关信息。而目前国内信息系统基础还相当薄弱，不但许多经营管理急需的外部市场信息难以收集，即使是银行内部的金融电子化工作也很不完善，增加了推行管理会计的难度。传统的财务会计核算体系不能满足管理会计将财务收支分解到部门、产品的需要，费用及产品收支在部门间的分配方法和分配流程的设计工作有待计算机管理系统的应用。
（二）银行管理人员、财会人员的素质有待于提高
管理会计是一门实践性很强的应用管理机制，又是一门综合性的交叉学科，它是现代企业管理理论、系统理论、行为科学、预测决策学与会计学相结合的产物，融合了多个相关学科的知识和方法，要求管理人员和财会人员具有较高的经济、金融、管理及计算数学等多方面的能力。但是，国有商业银行人员素质不高的现状在短期内难以根本改变，人员素质的差距已成为限制管理会计推广的原因之一。
（三）横向责任机制缺乏，没有形成责权利相结合的机制
管理会计以责任制为中心，商业银行责任中心网络的建立必须以纵向上的各级分支机构和横向上的各职能部门组成，在责任中心内部实行责、权、利相结合的原则。但是，在国有商业银行管理实践中，各级管理行自身的本级各部门与“责、权、利统一体”的要求还存在相当大的距离，甚至一直游离于成本与效益的考核之外，部门收入分配难以真正与部门绩效挂钩，资源配置效率低下的现象比较普遍。同时，目前普遍形成了纵向预算管理的模式，层层分解落实计划和预算，但预算的具体执行者往往不参与预算的编制与平衡，这违背了责任会计责、权、利相统一的原则。
（四）商业银行业绩评价体系的合理性与有效性不够完善
国外商业银行管理会计特别强调业绩评价体系的合理与效率，从评价指标的选择、评价内容的设定、乃至于整个评价体系，都要精确设定。一个有效而合理的业绩评价体系，不仅有助于业务部门的个人及集体的业绩得到承认，也有利于管理部门对资源进行合理配置，对风险进行有效控制。问题的关键是如何实现这个评价体系在合理性和有效性之间的平衡，这也是推行管理会计的一大难点，因为它不仅有技术因素的作用，更多的是人的因素以及部门之间的协调问题。
四、商业银行推行管理会计的途径
（一）管理会计应用于商业银行的内容
1、测算商业银行的盈亏平衡点
通过盈亏平衡点分析预测，可以准确测算商业银行保本经营前提下的资产运用总量与结构以及经营成本。在测算中要根据对商业银行成本、收入、利润的界定及分析，合理划分各项成本的形成，正确计算变动成本、固定成本以及单位变动成本、单位收入等指标。属于混合成本的项目要按规定的方法进行分解，并把分解出来的固定成本和变动成本分别进行汇总，以保证计算结果更符合实际。
2、界定商业银行的业务量及收入
商业银行的业务量是银行生息的资产总额，包括各类贷款、缴存中央银行及上级行的各项准备金、同业拆出资金及短期投资业务等。所以银行的“产品销售收入”就是银行的营业收入。银行收入包括营业收入和营业外收入两部分。其中营业收入具有决定意义，包括利息收入、金融企业往来收入、短期投资收入和中间业务收入等。因此，影响商业银行经营效益的主要因素是变动成本。由此可见，成本管理的重点应是扩大存款规模，改善存款负债和其他负债的结构，提高资金运用的效益。同时，也不能忽视固定成本管理。
3、通过责任会计加强内部控制制度
责任会计是现代管理会计的要组成部分，责任会计即按责任不同将企业划分为各种不同形式的责任中心，并建立以责任中心为主体的责、权、利相统一的财务管理机制。根据承担责任的范围及性质的不同可以分为成本中心、利润中心、投资中心。成本中心对可控成本负责；利润中心既对可控成本负责又对利润能否实现负责；投资中心既对成本、利润负责又对投资负责。商业银行可根据各职能部门在经营过程中发挥的不同作用，将其划分为若干个责任中心，并明确各中心的权责范围，通过编制责任预算、制定合理的内部转移价格，严格控制成本费用、评价考核工作业绩，根据成果与不足进行奖罚，以充分调动全员的积极性与创造性，使激励与竞争并存。
4、引入全面成本管理制度
所谓全面成本管理就是运用现代管理的原理和标准化技术，以责任成本管理为主线对银行经营管理活动的各层次、各门类、各环节实行成本调节与机会成本抉择的现代管理方式。与传统的成本管理相比，它具有完整性与广泛性、系统性与连锁性、主动性与动态性特点。实行全面成本管理，由业务经营型转向资源管理型，将会给商业银行的成本管理乃至经营与发展带来一系列的新变化。一是管理主体由单个部门转向全行各部门，管理范围由狭义转向广义，从而进一步推动全行全面抓效益，完善效益管理机制。二是管理重点由事后核算转向源头和事中调节，从而进一步推行全行经营管理方式由变被动为主动，由静态变为动态。三是管理客体由单一的数额管理转向责任与数额管理，从而推动全行管理机制的完善。
（二）建议和设想
总体上来讲，任何系统的建立和完善需要充足的人力和物力的保障，去创造安全可靠的系统运行环境。一方面是较高综合素质的参与者。另一方面是充足的信息技术力量。当然，根据每个银行的具体情况，具体的实施方案必然有差别。一般的运行机制可从以下几个方面展开。
1、建立完善的会计信息系统
首先，实行银行内部各类信息管理系统的规范化管理，实现数据共享。目前各家商业银行内部都存在着种类繁多的信息管理系统，这些信息管理系统大多只为特定部门服务，互不链接，相互之间无法实现数据共享。其次，要整合内部的各类信息管理系统，做到各系统间信息联动、数据共享，创建管理会计系统信息基础。此外，还可借鉴流程再造的思想，将实现管理会计功能作为系统需求，融入正在或即将开始的计算机系统重构工作中，以解决现有的信息系统基础薄弱、原始信息极度欠缺的情况。
2、进行利润成本分析、预算指标的控制
注重质量和效益的正确配比，加强商业银行内部经营管理中的长期效益观念，而不是追求短期利润的完成。在这一阶段，决策者必须核定明确的预算指标，指标的高低将直接影响执行者的情绪和效果， 特别是当预算与经济利益挂钩时。通常，商业银行的管理会计实行从下到上的预算管理方式，这种方式可能导致指标的偏差，因为预算指标执行者是为了容易完成目标，使自身利益不受到影响。因此，科学而有效地进行经营收益与成本的配比分析和预算指标的核定是保证综合效益和管理者个人利益趋同的至关重要的途径。
3、加强责任会计制度，提高服务意识
要加强责任会计意识的培养和人的行为的组织，将提高服务质量作为一种自觉意识，尤其是在基层组织。因为，直接面对顾客的基层工作人员，在激烈竞争的金融市场中，以最优的服务质量去满足顾客的需要将是占领市场、维持银行声誉和长远利益的长期战略。而在每个基层行内部，核算范围相对缩小，有利于责任的区分和经营成果的考核。另外，在管理决策层，需要强化一种管理意识和沟通环境。决策层的支持和协商式而非强制式的管理行为，将有利与参与者的配合和预算计划的执行。
4、完善激励约束机制
激发和调动参与者的积极性和创造性首先要完善激励约束机制，将激励约束机制建立在事实的基础上。其次要注重长期效益和短期行为的区别。国有商业银行经营者的价值取向应该与商业银行根本利益趋向一致。否则，银行将失去长远发展的规划和目标。最后是制定合理化的业绩评估指标，尤其要注重财务指标和非财务指标的结合。
总之，管理会计在商业银行系统的实施是一项复杂的技术工程和棘手的课题。尽管在理论上，管理会计已经有了长远的发展，而且形成了一套完整和系统的理论，而且不断变化的环境以及涌现的新的问题又提供给研究者们以新的素材去完善和发展这一应用型理论。然而，在实践中，它的应用却不是简单的会计数据的累加，从会计系统的建立、计划和预算指标的核定、成本的管理和控制，到最终业绩的评估和核算，这些不仅仅涉及到数据系统的整理和转换，更多地关系到人的行为和意识，最终它体现出一个决策的过程。目前，在中国商业银行，管理会计应有的价值尚未得到实质性的体现。其重要的原因之一是缺乏管理意识的科学化和会计信息系统的健全化的融合以及决策者和执行者的行为和意识的偏差。从某种意义上来说，管理会计的应用作为一项系统工程，它需要的不仅是国际和国内环境的压力，更重要的是需要具有经营管理意识和能适应国际市场的专业技术人员把这一理论融入到实践中。当然，这种综合素质的培养将经历一个较长的过程。最终，市场经济和竞争机制的驱动，尤其在金融市场日趋国际化的趋势下，管理会计的价值必将获得广泛的共识，并表现为促进金融业的长远发展，提高银行的综合效益和增加投资者的最大财富。
五、结束语
随着全球经济一体化，加强商业银行的内部管理与控制，积极应对银行业的国际竞争变得越来越重要，引入管理会计方法，推广应用管理会计已成为一种趋势。最终，在市场经济和竞争机制的驱动，尤其在金融市场日趋国际化的趋势下，管理会计的价值必将获得广泛的共识，并表现为促进金融业的长远发展，提高银行的综合效益和增加投资者的最大财富。
参 考 文 献
才颖，浅谈商业银行成本管理「J」，49一51，黑龙江金融，2004，(4)
2、陈林龙，王勇，现代西方商业银行核心业务管[M]，北京，中国金融出版社，2001
3、刘文峰，对当前国有商业银行管理信息的思考，IT财经，2002，第11期
4、冯力，商业银行信息管理理论与实务，中国金融出版社，1996
5、吕耀明，商业银行创新与发展，北京，人民出版社，2003
