内 容 摘 要
目 录
一、提纲…………………………………………………………………P2
二、摘要…………………………………………………………………P4
三、正文…………………………………………………………………P5
（一）新经济环境下传统成本管理的不足 …………………………P5
（二）战略成本管理的内涵 …………………………………………P7
（三）战略成本管理的分析体系 ……………………………………P9
（四）战略成本管理的运用 …………………………………………P12
四、^^文档来源 …………………………………………………………P16
摘要：本文从战略管理的角度，分析了传统成本管理的不足，并侧重探讨战略成本管理的内涵和分析体系，以及战略成本管理的应用。传统成本管理的不足主要体现在成本管理观念的狭隘、管理主体的单一、管理范围的狭窄、控制手段的缺陷、分析方法的单一。战略成本管理的分析体系包括战略定位分析、价值链分析、战略成本动因分析。
关键词：战略管理 价值链 成本动因
浅谈战略成本管理
随着现代科学技术的不断发展,经济全球化进程日益加快,产品生命周期的缩短,极大地改变了企业所面临的经营环境,传统成本管理已不能适应新形势的需要。企业为了能在激烈的市场竞争中生存和发展,必须掌握一种与企业战略财务决策相联系的现代成本管理体系—战略成本管理。本文试对这一理论作些探讨。
一、新经济环境下传统成本管理的不足
（一）成本管理观念的狭隘。
传统成本管理是以企业是否节约为依据,片面地从降低成本乃至力求避免某些费用的发生入手,强调节约和节省,并以成本升降作为考评业绩的重要依据。因此,企业陷入单纯的为降低成本而管理成本的滞后状态,不能为决策提供所需要的正确信息。
随着市场经济的发展,卖方市场逐渐向买方市场转换,企业不能再将成本管理简单地等同于降低成本,现代成本管理的目的应该是以尽可能少的成本支出,获得尽可能多的价值。传统成本管理把目光过多地集中于为降低成本而降低成本上,没有很好地将成本管理与竞争优势联系起来,就可能使企业丧失良好的发展战略,影响了竞争力的形成。
（二）成本管理主体的单一。
长期以来,企业一直把成本管理作为少数管理人员的专利,认为成本、效益都应由企业领导和财务部门负责,而把各车间、部门、班组的职工只看作生产者,广大职工对哪些成本应该控制,怎样控制等问题无意也无力过问,成本意识淡漠。职工认为干好干坏一个样,感受不到市场压力,控制成本的积极性无法调动起来,浪费现象严重。
其实,企业成本的发生与各阶层、各部门、各员工的活动密切相关,他们都应对职责范围内的成本负有管理与控制的责任。成本管理与控制不单是一个专门成本管理机构的工作,企业内部每一部门和每一员工都是成本形成的影响者和成本控制的参与者和实施者。
（三）成本管理范围的狭窄。
在产品经济条件下,原材料供应、产品销售等外部环境因素相对稳定,企业对这些外部环境因素的可控性较差,因此,传统成本管理往往以产品的生产过程为重心,范围上局限于生产领域,局限于制造成本。
在市场经济条件下,各种因素不再稳定,供销渠道变化无常,价格也随之上下波动,供销等外部因素有了较强的可控性。同时,在市场竞争中,同类型企业产品的制造成本往往比较接近,期间成本却因企业管理水平差异而大相径庭,企业利润因而产生较大悬殊。所以,企业为求得经济效益,不能再局限于制造成本管理,还应扩展到整个产品寿命周期成本,不能只局限于产供销领域,而应向前延伸到产品实验室,向后延伸到产品消费领域。
（四）成本控制手段的缺陷。
传统成本管理不是全面的,系统的。成本的控制偏重于事后的反馈,而事前、事中控制不力,没有切实贯穿于从产品设计到产品产出的全过程,没有切实实施企业成本控制工程,表现在缺少科学的,有实际指导意义的成本计划、成本预算。
现代企业生产日益社会化,生产经营规模不断扩大,生产工艺过程日趋高速化和自动化,导致了生产耗费的加快,对任何一项生产经营活动稍有失控,都将因来不及纠正而给企业带来巨大的经济损失。所以,为了尽可能减少和避免这种因管理上的滞后性而给企业造成的损失,做到“防患于未然”,企业成本管理决不能只停留在事后的成本核算和分析上,而应当加强事前、事中成本控制,努力增强成本的预见性和主动性,减少盲目性和被动性。
（五）成本分析方法的单一。
传统的成本计算对象是企业所生产的各种产品,而且一般为最终产品,因而,人们往往把成本动因归结为生产的数量。在生产单一产品的企业里,生产数量可通过产品的单位数来计量,而在生产多种产品的企业中,直接人工小时数或直接人工工资通常被用作生产数量的替代品。
但在高度自动化的现代制造过程中,直接人工成本比重日益降低,而与自动化紧密相关的机器折旧费、动力费等需要分配计入不同产品的间接费用又大幅度增加。同时,一些无形的成本动因,如企业的规模,产品开发,市场开拓,职工的成本管理意识,工作态度等,都对产品成本产生很大的影响。在这种情况下,如果仍然按传统的方法,就不能全面地揭示出企业成本的真正构成,这样的成本信息不但不能够帮助管理者有效地进行战略 决策,反而会影响战略 决策的正确性。
综上所述，为了适应社会经济的发展和竞争环境的变化，传统成本管理必须进行适应性的变革。这种变革至少包括这样三个方面：第一，拓宽成本管理的空间范围，将成本管理的对象从单纯地关注企业内部活动，延伸到企业外部；第二，拓宽成本管理的时间范围，将成本管理的时间跨度从日常经营管理的层次提升到战略管理层次；第三，创新成本管理的方法和手段，使其更好地满足战略管理对成本信息的需求。
二、战略成本管理的内涵
战略成本管理是成本管理与战略管理有机结合的产物，是传统成本管理对竞争环境变化所作出的一种适应性变革，是当代成本管理发展的必然趋势。
国际上对战略成本管理的研究是20世纪80年代末90年代初才开始的，尽管大家对构建战略成本管理理论与方法体系的必要性与紧迫性的认识是一致的，但究竟什么是战略成本管理，却存在不同的看法。美国学者认为，战略成本管理就是在战略管理的一个或多个阶段对成本信息的管理性运用。我国学者对战略成本管理内涵的解释有下面几种观点。一种观点认为，战略成本管理是指管理会计人员提供企业本身及竞争对手的分析^^文档，帮助管理者形成和评价企业战略，从而创造竞争优势，以达到企业有效地适应外部持续变化的环境的目的。另外一种观点认为，战略成本管理关注成本管理的战略环境、战略规划、战略实施和战略业绩，其含义可表述为不同战略选择下如何组织成本管理。也有人认为，所谓战略成本管理就是在考虑企业竞争地位的同时进行成本管理。
对战略成本管理的内涵进行正确的界定，应该考虑这样一些方面。首先，战略成本管理是对传统成本管理的发展，而不是否定，当企业管理伴随竞争环境的变化进入战略管理新阶段，传统成本管理也应该向战略成本管理转变。其次，战略成本管理的提出是基于战略管理的需要，它的理论与方法体系是和战略管理的理论与方法体系相匹配的；最后，战略成本管理就是要将成本信息的分析与利用贯穿于战略管理循环，为战略管理的每一个关键步骤提供战略性成本信息，以有利于企业竞争优势的形成和核心竞争力的创造。
因此，战略成本管理的内涵应该表述为：企业如何利用成本信息进行战略选择，以及不同战略选择下如何组织成本管理。可以从以下两方面理解：
第一，利用战略性成本信息进行战略选择。企业战略通常是由相互作用的总体战略、一般竞争战略和具体竞争战略的三维结合。利用企业产品生命周期与市场定位相结合的分析方法，西方学者一般将企业总体战略分为三种，即发展战略、维持战略和收获战略。在明确了总体战略的前提下，企业一般通过三种方式来开发竞争优势，即成本领先、产品差异化和目标集聚。在一般竞争战略的指导下，企业还会按照业务活动的范围确定一些具体的战略，如产品开发战略、生产流程战略、营销战略、规模扩张战略等。
第二，在不同的竞争战略下正确组织成本管理。从管理科学的系统性出发，为了保证战略实施的有效性，不同的战略要与不同的管理控制系统相互映射，这也正是作为管理控制系统之一的战略成本管理系统必须与具体的竞争战略相结合的逻辑所在。不同的战略选择需要不同的成本分析观和成本管理方法，这也就形成了特定竞争战略下的成本管理战略。如针对产品开发战略的价值工程成本管理战略，针对产品流程战略的作业成本管理战略，以及针对企业扩张战略的成本管理战略等等。
三、战略成本管理的分析体系
（一）战略定位分析。
战略定位，指企业根据自身所处的环境包括竞争者的情况及自身条件，制定取得竞争优势的战略。战略定位有以下三种基本的方式：
1.成本领先战略：其目标是通过一切可能的手段和方式，使企业成为行业中的低成本生产厂商，以成本优势获取竞争优势。成本领先战略要求企业成为领先者，因此它是一种先发制人的战略。
2.产品差异化战略：该战略建立在产品本身的性能、销售体系和特殊的服务等基础之上，力求产品性能的某以一方面独树一帜，突出其特定功能，以吸引消费者，增加产品的竞争力。
3.目标集中战略：其实质是通过细分市场，将目标瞄准某一特定消费领域，使企业的产品满足该领域消费者的特定需要，从而排斥其他的竞争者，使企业在某一特定领域获得竞争优势。
（二）价值链分析。
价值链，从生产经营环节上看就是作业链，是从货币和价值的角度反映的作业链，指将企业设计、生产、销售、发送和辅助产品生产过程中进行的种种活动系统地连接起来而形成的链状集合体。价值链分析就是通过分析和利用公司内部与外部之间的相关活动来达成整个公司的策略目的，实现成本最低化，是战略成本管理创造和提高企业部分优势的基本途径，其主要内容有以下三个方面：
1.行业价值链分析：企业通过进行行业的价值链分析，既可以了解自己在行业价值链中的位置，以及与自己同处一个行业的价值链上的其他企业的整合程度对自己形成的威胁，也可以探索利用行业价值链来达到降低成本的目的。
2.企业价值链分析：.即通过作业内部、作业之间的关系的开发，推进各个作业的优化与相互协调，并为实现企业战略目标进行作业之间的权衡取舍。
3.竞争对手价值链分析：其目的是通过对竞争对手的价值链进行分析，明确企业与竞争对手相比的成本态势，然后从消除劣势、保持优势入手，制定在竞争中战胜对手的策略。
总之，价值链分析的核心就是优化作业链，尽可能消除不增值作业，提高可增值作业的效率，因而增强企业的竞争力。
（三）战略成本动因分析。
战略成本动因，是与战略管理有关的成本动因，是从企业整体的、长远的宏观战略高度出发所考虑的成本动因。从战略的角度分析，影响企业成本态势的主要来自：企业经济结构和企业执行作业程度，从而构成了结构性成本动因和执行性成本动因。
1.结构性成本动因分析：结构性成本动因是与企业基础经济结构有关的成本驱动因素。主要包括：
⑴ 规模。是影响成本的重要结构性动因。企业规模适度，有利于成本下降，形成规模经济；企业规模过小或过大，要求小而全或大而全，则会导致成本上升，形成规模不经济。
⑵ 业务范围。企业业务范围与企业规模一样会对成本产生正负两面影响：业务范围扩张适度，可降低成本，带来整合效益；业务范围扩张过度则会带来成本提高，效益下滑。可见业务范围扩张必须慎而又慎。有必要时可以收缩。扩张是一种战略，收缩也是一种战略。
⑶ 经验。是影响成本的综合性基础因素。经验积累，即熟练程度提高，可以带来效率提高、成本下降，经验的不断积累和发展是企业形成持久竞争优势的动因。
⑷ 技术。是指企业价值链的每一个环节中运用的处理技术。先进的技术和技术水平的提高，不仅直接带来成本的降低，而且还可以改变和影响其他成本动因从而间接影响成本。
⑸ 地理位置。是影响企业成本的关键因素。地理位置会导致企业在能源、原材料、市场、税负等方面的差异。企业地理位置有其历史、国家政策等外部原因，但企业并非不可以重新设计其价值活动的地点。
2.执行性成本动因分析：执行性成本动因是与企业执行作业程序有关的动因。通常包括：
⑴ 劳动力参与。员工参与的责任感是影响成本的人力资源因素，企业可以通过人力资源的开发管理，提高员工的积极参与而带来成本降低。
⑵ 能力利用。在企业规模既定的前提下，通过技术改造和采用先进的生产管理方法，都会使员工能力、机器能力和管理能力得到充分发挥，从而带来降低成本的机会。
⑶ 联系。指企业各种价值活动之间的相互关联，包括内部联系和外部联系。内部联系通过内部各部门协调和最优化的策略，以提高效率或降低 成本；外部联系则通过改善与上游供应商和下游顾客的合作，使供应商和顾客利益最大化，从而三者通力合作，获得成本降低的机会。
⑷ 全面质量管理。质量与成本密切相关，在质量成本较高时，全面质量管理可以为企业带来降低成本的契机。
总之，结构性成本动因分析有助于扩张战略目标的选择，而执行性成本动因分析则有助于全面加强管理，以确保战略目标的实现。
四、战略成本管理的应用
（一）战略定位的应用。
1.行业的定位分析：行业分析包括宏观环境分析和微观环境分析。宏观环境分析是以国内环境为基础，了解国内经济运行情况，各类产业政策、税收政策，各类法律、法规，行业总体情况以及今后的发展趋势等；通过国内外的行业分析比较，可以对此行业有更深入的了解和认识。微观环境是行业内部各企业的经营情况、财务状况、竞争情况以及行业协会等。通过行业的微观环境分析，可以准确地判断企业的现状，并对企业的未来有大致的估计。
2.市场的定位分析：市场分析不仅包括供求分析，同时还要结合市场对产品进行分析，这是成本管理战略定位的基础。一种产品往往会经历投入期、成长期、成熟期和衰退期四个阶段。在产品投入期，企业还不具备通过规模经济等手段降低成本的条件，并且产品需求价格弹性相当低，宜采用差异化战略；在产品成长期，虽然市场需求迅速上升，但是产品的性能、规格、特性等还在不断完善，消费者更多地注重的是产品的价格和成本，此时，采用差异化战略明显优于成本领先战略；在产品成熟期，市场竞争非常激烈，产品越来越大众化，顾客更倾向于低价格的产品，此时，宜采用目标集中战略；在产品衰退期，竞争异常激烈，产品的利润几乎为零，许多企业被挤出了市场，企业要想生存，主要手段是削减成本，成本领先战略已为企业首选策略。
3.产品的定位分析：从价格和价值方面来看，成本领先战略大致可分为两个层面，一是低价值战略，二是低价格战略；差异化战略也可分为两个层面，一是高值战略，二是高值高价战略。这两种战略主要针对高收入消费群体。另外，越来越多的企业转向了多元化经营，产品品种繁多，不同的产品，需要企业采用不同的成本管理战略定位。
（二）价值链分析的应用。
1.运用纵向价值链，考察企业定位问题：纵向价值链，主要反映从资源到产品的价值运动，是要考虑企业在纵向价值链中占有哪些环节，是进入还是退出某个环节，是向上游或下游企业扩展还是收缩等。运用纵向价值链，考察企业与上游厂商交往所采用的经营方式、策略是否给企业带来价值增值，是否影响生产作业链，并且分析企业与下游厂商的价值链，对销售渠道进行协调和综合优化，有效地组织和利用企业内部的各种资源和能力，及时处理和解决出现的问题。
2.运用横向价值链，分析企业的竞争实力：横向价值链，主要反映同类产品在不同生产者之间的价值运动状况，是企业确定主要竞争对手底数的基本工具，其意义在于找出与竞争对手在作业活动上的差异，扬长避短，选择适合本企业的竞争策略。运用横向价值链，通过对各项指标的分析，比如运用税费来计量企业为社会提供的贡献以及企业耗费的社会劳务,用补贴、贴息来计量社会向企业提供的支助和扶持，可帮助企业掌握自身对资源的占用、拥有情况，掌握自身的竞争能力和优势，制定合理的市场竞争策略，战胜竞争对手，赢得竞争优势，实现企业价值最大的财务目标。
3.运用内部价值链，把握企业内部生产经营状况：内部价值链分为这样几个部分：企业的基本职能活动、人力资源管理、技术开发、采购、内部后勤、外部后勤、生产经营、营销、服务。运用内部价值链，通过分析作业链的各个环节的财务数据，掌握企业内部资源的运用状况，及各作业链对资源的消耗价值以及带来的价值增值情况，找出产生价值的作业并给予必要的关注，重视内部的组织管理，寻找各种降低成本支出，增加收入、利润的可能性和诱因，且施以强有力的控制对策，以自身最低的目标成本来使顾客价值最大。
（三）多动因分析的应用。
顾名思义动因是驱使一种活动或一组活动的原因。它也是管理者们常规的思维方法，例如，当一位管理者到车间去查询到一个产品的加工状态时，马上会自然地反映出来，做了什么？为什么这样做？这样做有何意义？……。本文将“做”称为活动，对“为什么要做。”称之为动因，“有何意义？”称为动因分析。其主要应用于以下四个方面：
1.加强企业文化管理，强化成本管理意识：企业文化必须从企业的角度出发来协调企业内部关系，从供应商和顾客的角度来沟通企业的外部关系，并且协调内外部关系，关注供应方、买方和竞争对手的反映，使战略成本管理的理念成为企业文化的有机组成部分。增强员工在降成本、增效益上的责任感和自觉感，增强企业员工的内部凝聚力，使战略成本管理的思想体现于所有员工所有阶段的所有行动。
2.重视无形成本动因：成本动因是导致成本发生的各种因素，即成本驱动因素。传统成本管理中所确认的成本动因大多是有形的、可量化的，如生产数量、生产准备次数和生产小时数等。其实在企业生产开始之前就已有约束产品成本的、大多是无形的非量化的成本动因，如企业的规模、整合程度、地理位置、厂房的布局规划、企业管理制度等。据国外的研究表明，前者对产品成本的影响仅占15％，后者却占85％。从无形成本动因着手来加强成本管理，创造企业竞争优势是战略成本管理的精髓所在。重视无形成本动因的分析能为企业改变成本地位、增强竞争力提供契机，有利于企业取得持久的竞争优势。
3.企业布局合理化：在选择企业的各个分厂的地理时，应考虑充分利用当地资源优势，以便降低材料成本及人工成本。又如，存货仓库及各生产车间之间相互位置合理化能使存货的搬运成本大为降低。
4.健全组织结构：企业应组建成本管理机构，配备精干、得力人员，坚持专业管理和群众管理相结合的原则，形成全员抓成本管理的网络，使成本管理渗透到企业生产经营管理的各个方面，各个环节，真正形成人人关心成本的新局面。
资 料 来 源：
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2刘南君 《企业战略成本管理浅议》 《广东财会》 2003.4
3张庆昌等 《高新技术企业成本管理的特点》《财会通讯》2003.10
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10陈轲《价值链分析—降低成本的新方法》《四川会计》2002.7
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12覃丽华《财务分析与价值链分析的融合及应用》《财会通讯》2002.2
13朱启明等《论我国企业成本管理模式的现实选择》《广东财会》2003.4
14张怀尔《中美企业成本管理比较对我国的启示》《财会通讯》2002.12
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