一、公司的基本概念及基本类型
二、内部审计的基本概念及特点
三、公司内部审计中存在的问题
四、解决问题的基本思路
内 容 摘 要
内部审计作为企业管理体制的重要组成部分，不仅是一种管理权的延伸，从终极作用发挥上来看，更应是一种所有权的延伸。关注现代企业内部审计动态发展的基本趋势和变革，将内部审计与企业治理紧密地结合起来，协调与董事会、监事会及高层经理各部门的工作，是我们必须要认真探讨的一个问题。当然，未来的企业发展，还将进一步带动内部审计的发展，内部审计机制的不断完善，也将促进企业发展。
公司内部审计若干问题探讨
在现代企业制度中，所有者将资本投入企业，但不直接参与企业的生产经营管理活动，而授权董事会经营企业，经营企业的决策权掌握在董事会手中，从而形成第一层经济责任关系。这一关系的存在，使得对承担责任者的责任履行情况进行监督成为必然。董事会聘任的经理人作为执行机构，拥有授权范围内的具体经营管理权，这是第二层经济责任关系。这一关系的存在，也同样使得对其责任履行情况进行鉴定成为必然。从对法人治理结构的研究中，我们看到，对这两层经济责任履行情况进行监督的机构是监事会。所以在现代企业制度中，由于第一、二两个层次经济责任关系的存在，奠定了监事会产生与发展的基础，也框出了监事会的性质及工作范围：代表所有者监督与评价董事会及经理人的经济责任履行情况。在这种情况下内部审计应运而生，所以内部审计就其性质来看，是一种管理权的延伸，是一种组织内部的管理活动。内部审计是随着经济发展、内部管理层次的增多而产生的一种职能需要。随着时代的发展，对内部审计的认识发展已从最初的单纯的监督检查发展到目前的监督与评价职能，然而，在现代企业管理过程中，内部审计被要求赋予更高要求的职责和使命。那么现代企业制度中的内部审计到底该何去何从？公司治理是否因内部审计的进入而更加有效？这是一个值得探讨的问题。
一、公司的基本概念及基本类型
（一）公司的基本概念
公司，这一西方社会的产物。起源于古罗马帝国时期。公司在资本主义制度发展到成熟阶段得到了高速、 广泛的发展。社会主义中国的公司最早从全国解放以前的解放区出现，发展到今天，风风雨雨40多年，但一直没有形成严格意义上的公司形式，至少不是一个普遍现象，这正是建立现代企业制度的迫切性所在。那么，什么是公司呢？中国公司法规范的是有限责任公司和股份有限公司，没有对公司的概念作明确规定。根据公司的一般特征，结合中国有关法律、 法规体现出来的原则，可以将公司概括为依法定程序设立的，以至少两个投资主体结合成的联合性企业法人。公司具有以下两个基本的法律特征：
1、公司是法人企业。这里包含两层意思，首先，公司是企业的一种组织形式，一个国家的企业组织往往是多种形式并存，一般分为独资企业、合伙企业和公司企业。公司企业受公司法调整。另外，公司具有法人资格，企业有法人企业和非法人企业之分，只有公司才是承担有限责任的法人组织，虽然公司股东不一定承担有限责任，这正是公司的优点之一。
2、公司是经济联合体的一种高级形式。这里也包含两层意思，首先，公司是一个经济联合体，现代意义上的公司至少有两个以上的主体，共同投资结成一个经济实体。可以说这是公司最本质的特征，虽然《公司法》规定中有国有独资公司，那不过是中国经济体制转轨中的一种例外。其次，公司不同于一般的经济联合体，它是形成法人的资格的联合，公司内部的各生产经营单位不具有法人资格，没有独立法人的地位。
（二）公司的基本类型
公司是依照公司法组建并登记的以营利为目的企业法人。我国《公司法》第2条规定：“本法所称公司是指依照本法在中国境内设立的有限责任公司和股份有限责任公司。《公司法》所调整的公司是指依照《公司法》在中国境内设立的有限责任公司和股份有限公司两种形式的公司。所谓有限责任公司，是指股东以其出资额为限对公司承担责任，公司以其全部资产对公司的债务承担责任的企业法人；股份有限公司，是指其全部资本分为等额股份，股东以其所持股份为限对公司承担责任，公司以其全部资产对公司的债务承担责任的企业法人。
根据世界各地的公司制度，除了有限责任公司和股份有限公司外，从股东的责任角度可将公司分为有限责任公司、股份有限责任公司、无限责任公司和两合公司四种。所谓无限责任公司，是指股东对公司债务负有连带无限清偿责任的公司；两合公司是指由承担无限责任的股东与承担有限责任的股东所组成的公司。中国《公司法》只规定了前两种公司，体现了自己的特色，因为这两种公司的有限责任原则更有利于保护公司、股东和债权人的合法权益，能减少市场中的经济纠纷，更好地体现了现代企业制度的内涵。
二、内部审计的基本概念及特点
（一）内部审计的基本概念
内部审计从产生至今，由于其职能经历了一个逐步演变的过程，因此国际内部审计师协会对内部审计的定义也经历了以下几个发展阶段：
1、财务审计向经营审计过渡阶段。
20世纪初，内部审计人员通常受雇于会计部门检查日常的财务活动，他们力图确定其他雇员是否遵循财务和会计程序，资产的保管是否有适当的安全措施，以及是否存在舞弊或其他不道德行为的迹象。这一时期的内部审计师在整个管理体系中承担着非常有限的责任，内部审计也仅仅充当着会计部门的附属角色。1947年国际内部审计师协会对内部审计的定义为：“内部审计是建立在审查财务、会计和其他经营活动基础上的独立评价活动，它为管理提供保护性和建设性的服务，处理财务与会计问题，有时也涉及经营管理中的问题”。从这个内部审计定义中可以看出内部审计不一定要依附于财务记录，也就是说内部审计可以脱离会计部门进行独立的活动。内部审计主要处理会计和财务问题，但它也要适当处理经营方面的问题。1957年修订后的职责说明书书中，内部审计概念的内涵进一步得到扩展：“内部审计是建立在审查财务、会计和经营活动基础上的独立评价活动。它为管理提供服务，是一种衡量、评价其他控制有效性的管理控制”。这些定义表明经营审计也将成为内部审计的重要内容。
2、由经营审计发展到管理审计阶段。
1971年国际内部审计师协会职责说明书对内部审计重新定义为：“内部审计是建立在审查经营活动基础上的独立评价活动，并为管理提供服务，是一种衡量、评价其他控制有效性的管理控制”。内部审计作为一种对经营管理部门的帮助，是组织内部审核经营业务的独立评价活动。它是一种管理控制，其作用是衡量和评价其他控制的有效性。定义明确表明，内部审计是一种管理控制。这说明，内部审计由财务审计向经营审计再到管理审计的范围拓展得到确认。1978 年修订为“内部审计是建立在检查、评价组织为基础的独立评价活动，并为组织提供服务”。
3、内部审计的新发展———风险导向的综合审计阶段
到20世纪90年代早期，内部审计师已经从事包括财务检查与审计、经营审计、管理审计以及遵纪守法审计在内的综合审计工作。由于内部审计实践的迅速发展，需要设计一个新的定义来与职业范围的拓展相适应。1990年国际内部审计师协会对内部审计定义为：“内部审计工作是在一个组织内部建立的一种独立评价职能，目的是作为对该组织的一种服务工作，对其活动进行审查和评价”。1993年同上，明确内部审计的目的是协助该组织的管理成员有效地履行他们的职责。2001年国际内部审计师协会对内部审计作出全新定义：“ 内部审计是一种独立、客观的保证和咨询活动，其目的在于为组织增加价值和提高组织的运作效率，它通过系统化和规范化的方法，评价和改进风险管理、控制和治理过程的效果，帮助织实现其目标”。从这个定义可以看出，内部审计的发展进入了一个新的更高层次的阶段，即实现了两个转变，一个是内部审计正由管理审计向风险评估转变，一个是被动查出问题向主动提出问题的建议转变，这两个转变使内部审计的作用更具有前瞻性、咨询性。
（二）内部审计工作的基本内容
就一般范围而言，公司内部审计主要包括有财务审计、经营审计、内部控制系统的评价、经济合同审计、建设投资审计、经营决策审计、电算数据信息审计以及经济责任审计等八个方面的内容。无论企业形式如何变化，其财务审计始终是基础，现代企业内部审计也不例外，财务审计内容具体包括：
1、审查资金来源的正确性和收入的完整性。
首先理清资金来源渠道，分清收入款项，审查其收入来源是否正确；其次审查其是否区别经营性、非经营性、专项资金等资金性质，将各项收入全部纳入单位财务统一核算和管理，有无隐匿收入，设置帐外帐等违法行为；再就是审查有关收入完税情况。
2、审查各项支出的合规性和效益性。
对于本单位各项支出，应重点审查支出结构是否合理，有关手续是否完备。支出项目是否真实，是否具有经济效益或社会效益；专项资金是否专款专用，资金使用效果如何，有无挤占、挪用或损失浪费情况；其他支出中有无为了逃避监督的模糊项目，是否非法支出。必要时应对资金使用全过程进行跟踪审计，审计资金的预算是否合理，是否按任务情况安排到位，资金物化结果如何等等，通过内部审计避免经济损失。
3、 审查资产、财物管理的安全性。
对固定资产的购置、建设、处置等情况进行审查，主要查其帐实、帐帐是否相符，有无非法处置资产情况，处置资金有无不按规定入账帐，而是转做“小金库”随意挥霍等问题；资产处置手续是否完备，帐务处理是否正确。
4、查证债权债务总体情况，判断财务成果、财务状况是否真实、可靠。
主要审查债权债务的明细项目是否清晰，有无责任人员或部门负责，债权债务形成的依据、原因、用途及形成过程，有无呆、死帐，有无利用债权债务以权谋私的问题；有无借债乱发钱物，随意改变借款用途等问题。
以经济效益审计为中心，审查利润及相关指标，分析影响企业财务成果的因素，评价企业经济活动的效率和效益，挖掘企业增加经济效益的潜力，提出改善经营管理，提高经济效益的意见。除了这些传统项目外，内部审计今后的工作应当向帮助企业创建一些程序完善内部控制制度以及注意风险管理、治理程序这些方向发展。
（三）内部审计工作的基本特点
1、服务的内向性。
内部审计的目的在于促进本部门、本单位经营管理和经济效益的提高，因而内部审计既是本单位的审计监督者，也是根据单位管理要求提供专门咨询服务者。服务的内向性是内部审计的基本特征。内部审计一般在本单位主要负责人领导下进行工作，只向本单位领导负责。
2、工作的相对独立性。
内部审计同外部审计一样，都必须具有独立性，在审计过程中必须根据国家法律法规及有关财务会计制度，独立地检查、评价本部门、本单位及所属各部门、各单位的财务收支及与此相关的经营管理活动，维护国家利益。另一方面，由于内部审计机构是部门、单位内设的机构，内部审计人员是本单位的职工，这就使内部审计的独立性受到很大的制约。
3、审计程序的相对简化性。
内部审计的程序主要包括规划、实施、终结和后续审计四个阶段。由于内部审计机构对本部门、本单位的情况比较熟悉，在具体实施审计过程中，各个阶段的工作都大为简化。一是规划阶段中的许多工作，往往可以结合日常工作进行，从而使规划工作量得以减少，时间也大为缩短。审计项目计划通常由内部审计机构根据上级 部门和本部门、单位的具体情况拟定，并报本部门、单位领导批准后实施。二是内部审计的实施过程，针对性比较强，许多^^文档和调查都依赖内部审计人员的平时积累。三是内部审计机构提出审计报告后，通常由所在部门和单位出具审计意见书或作出审计决定。四是被审计单位对审计意见书和审计决定如有异议，可以向内部审计机构所在部门、单位负责人提出。
4、审查范围的广泛性
内部审计主要是为单位经营管理服务的，这就决定了内部审计的范围必然要涉及到单位经济活动的方方面面。内部审计既可进行内部财务审计和内部经济效益审计，又可进行事后审计和事前审计；既可进行防护性审计，又可进行建设性审计。一般应做到公司的所有者和经营者要求审查什么，内部审计人员就应审查什么。
5、对内部控制进行审计
内部审计是内部控制的重要组成部分，内部控制又是内部审计的主要内容。通过对本部门、本单位的内部控制制度及经营管理情况的检查，总结经验，找出差距， 为本部门、本单位改进经营管理、完善内部控制制度服务，是内部审计的基本职能，体现了内部审计“对内部控制进行审计”的特征。
6、审计实施的及时性
内部审计机构是本部门、本单位的一个部门，内部审计人员是本部门、本单位的职工，因而可根据需要随时对本部门、本单位的问题进行审查。一是可以根据需 要，简化审计程序，及时开展审计；二是可以通过日常了解，及时发现管理中存在的问题或问题的苗头，并且可以迅速与有关职能部门沟通或向本部门、本单位最高管理者反映，以便采取措施，纠正已经出现和可能出现的问题。 （四）公司的基本类型与内部审计的关系
现代企业制度是以规范和完善的企业法人为主体，以有限责任制度为核心的新型企业制度。要使内部审计真正起到监督经营者资本营运、维护资产安全完整、达到协助管理当局有效地履行职责和责任，就必须明确产权主体，建立产权监督体制，内部审计作为约束机制的重要组成部分，作为超脱了决策系统和执行系统之外的企业的监督评价系统，本身就是改革的配套措施，强化审计监督，是保障和促进企业转换经营机制的客观需要，是深化企业改革建立现代企业制度的必然要求。
1、公司的经济责任关系决定内部审计。
现代企业的一个基本特点就是所有权与经营权的分离，由于所有权与经营权的分离产生了委托和受托代理关系。产权所有人将财产托付给企业经营者，企业就取得了法人财产权，企业法人享有财产的占有、使用和部分的处分权，但同时又承担了使资产保值增值的义务，即负有受托经济责任。所有者为了实现资产的保值增值，必须加强管理和监督，而加强内部审计正是一种必要手段。
2、内部审计是维护投资者与债权人合法权益的需要。
现代企业不仅是所有者之间存在利益关系，他们还必须对债权人以及社会各方面的利益群体负责。这就需要加强内部审计，提高会计信息质量，为投资者和债权人的正确决策提供可靠依据，维护投资各方和债权人的合法权益。
3、内部审计是公司完善内部经营机制的需要。
现代企业制度的特点之一是企业内部必须形成激励与约束相结合的经营机制，健全内部控制系统，完善决策和控制体系，需要内部审计为企业提供服务。建立现代企业制度，企业走入市场，参与市场竞争，在经营运作和管理的规模复杂性方面，都会使企业监督、控制日益艰难，没有一个好的自我约束机制，没有一支精良的监控队伍，企业就会很容易在市场竞争的风浪中被冲垮击败，巴林银行、住友商社就是因为缺少内部审计，使得一些高风险业务产生的巨额亏损得不到及时发现和制止，一旦暴露就难以救药了。
三、公司内部审计中存在的问题
（一）内部审计制度的立法滞后，可操作性不强。
目前我国调整内部审计的法律规范主要是《审计法》第二十九条和《审计署关于内部审计工作的规定》。《审计法》第二十九条在法律上第一次确定了内部审计的法定地位，但只局限于政府部门和国有企事业组织范围内，而对在国民经济中日益发挥重要作用的民营企业如何建立完善内审机构则缺乏相应规定。从可操作性看，我国现行有关内部审计制度的法律规范都只有原则性的条款规定，比较笼统、概括，可操作性不强，致使实践操作五花八门，严重影响了内部审计的规范性和严肃性。
（二）企业内部审计机构的独立性较差。
实践中内审机构的设置种类多样：有的企业设立了独立专职的内部审计机构，有的企业没有设立专职的内审机构，而是将其并入财务部门或纪委监察部门。而在内审机构的隶属领导层次上，有的内审机构受董事会的领导，有的受总经理的领导，有的受监事会的领导，有的受党委书记或纪委书记的领导，还有的受财务经理和总经理的双重领导。总体来看内部审计机构设置的独立性较差，领导关系多样化，层次较低。
（三）企业内部审计的职能定位有待于调整。
传统审计将其目标锁定在“帮助管理者最有效地管理组织的业务活动方面，而现代企业内部审计的目标其实质是帮助组织增加价值和提高组织经营效率。然而，由于我国建立内部审计制度的目的在于弥补国家审计力量的不足，是国家审计的延伸，因此它同样具有经济监督、经济评价和经济鉴证的职能，而且其中尤以经济监督为基本职能。这不仅与国际内部审计职能的发展趋势不符，而且由于监督者和被监督者处于同一利益主体之中，利益上的一致性和关系上的复杂性也使得内部审计难以有效地实现内部控制的职能，从而使内部审计流于形式。
（四）企业内部审计人员综合素质不高。
随着内部审计职能定位的转变，对审计人员的素质要求也越来越高。而目前我国企业内部审计人员大多数来自于企业财务部门，独立性差，其中不少没有接受过系统的专业训练，缺乏足够的生产经营管理经验。而且普遍存在审计人员专业职称拥有比例不高、经济师、工程师及律师等专业人员配备比例太低，甚至为零的现象，严重影响了内部审计的效果和权威性。
（五）内部审计师参与风险管理和治理过程方面经验严重不足，造成无法在改革工作程序、推广优秀经验方面向企业提出有价值的建议的工作局面。
四、解决问题的基本思路
笔者下面就公司内部审计制度中目前存在的问题以及解决问题提出自己一些粗浅的想法。
（一）法律法规中确立上市公司独立的内部审计制度。
笔者认为在修改《审计法》时应将建立民营企业的内部审计制度考虑在内，修改《公司法》时将建立独立的、符合法定要求的内部审计机构作为股份公司（包括民营公司在内）申请上市的法定条件之一。
（二）明确内部审计机构的设置模式，提高其独立性。
对于这一问题，笔者认为比较而言，董事会领导模式，由于它的领导层次较少，地位超脱，相对独立性最强。因此，这种模式应是现代企业中内部审计机构模式的最佳选择。选择这种模式可以为内部审计找到更大的发展空间，提高整个组织的工作效率。当然内部审计机构在企业中无论是在董事会领导下还是在监事会领导下，都必须明确：日常工作的开展是以财务审计及经济效益审计为基础的，而且要立足于服务，要树立寓监督于服务中的思想。不能因为可以代表所有者监督而凌驾于各职能部门，以至于遭到各部门的反对和工作上的不配合，最终影响审计工作效率和效果。为保障内部审计过程和审计结果的独立性。笔者建议：
1、内部审计人员在实施管理审计时，只提出建议，不要求经营者必须执行，管理决策本身是经营者的事，内部审计人员不承担经营责任。
2、为避免发生利益冲突，或潜在的利益冲突，参与了管理决策审计的内部审计人员最好不要再继续从事决策执行情况的审计，如果受客观条件限制不能做到这一点的话，则有必要要求决策执行情况的审计与决策审计的时间间隔应比较长，至少，它不对审计人员提供审计建议造成影响，这是保证审计独立性的一种良好举措。
3、人事任免权的设置要从客观上保证内部审计部门的超然独立性、权威性。内部审计机构的人员应由董事会负责人事任免。
（三）内部审计队伍的建设问题。
选择素质良好的内部审计人员是内部审计有效发挥作用的关键因素。由于内部审计工作领域宽广，要求内部审计人员的知识结构层次也很高。不仅要通晓财务会计知识，而且要通晓经济、法律、金融、税收、统计及计算机等知识，如此才能有效保护所有者利益。同时要求内部审计人员充分发挥主观能动性，增强服务意识，积极参与企业内部的经营决策，对单位的决策、计划、方案的可行性，内部控制制度的健全性、有效性，经济活动的效益性进行评定估价，揭示矛盾、找出差距、分析原因、研究措施、提出建议，将服务意识惯穿于内部审计、监督、鉴证、评价的全过程，以促进企业不断完善自我约束机制，适应市场经济的需要而有序发展。加强内部审计队伍建设，笔者认为可以从以下几方面入手：
1、提高内部审计人员上岗资格的获取条件。
建议参照国际内部审计师协会建立国际注册内部审计师制度的做法，在我国建立注册内部审计师资格考试办法，提高内部审计人员的从业门槛，提升内审队伍的整体素质。
2、改善企业内审人员的结构。
由于内审领域的扩展和审计层次的提升，原来单纯的财会人员结构已不能适应内审工作的需要，必须配备工程技术、企业管理、法律以及计算机等方面的专业技术人员。
3、加强内部审计人员的培训和考核。
一方面企业要为内审人员知识结构多元化发展提供条件，促使内审人员不仅要精通财会、审计，还要具有企业管理、工程技术、法律和计算机等多方面的专业知识；另一方面要加强对内审人员的考核，增强其竞争意识，不断进行知识的更新，使其适应现代企业内部审计的要求。
4、任用胜任的人员。
我国现代企业制度的建立与完善，为内部审计的发展带来机遇。参照西方国家经验，应设计良好的激励机制吸引优秀人员加入内部审计队伍，已有内部审计人员必须加强业务知识的更新与再提高，这样才能为内部审计工作的有效开展奠定坚实的基础。
参 考 文 献
1.王光远，《内向型管理审计研究》，《财会月刊》，2002、06；
2.项俊波等，《国外绩效审计》，中国审计出版社，1999；
3.科沃杰瑞克， 《现代经营审计》，中国审计出版社，1987；
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5.王立彦,《内部审计：双维视角下的重新审视》,会计之友，2004，
6.郭胜利,《内部审计概念的发展》,财会通讯，2004，
7.张娟，《加强内部审计完善公司治理》，财会通讯，2004，
8.吕先锫，《审计学》，西南财经大学出版社，2002；
9.武忆舟，《公司法论》，三民书局有限公司，1986；
