资产减值会计概述
资产减值会计理论依据
资产减值会计目标
固定资产减值会计概述
固定资产减值会计的使用条件
固定资产减值会计的范围
固定资产减值会计在企业的运用
固定资产可以收回金额的判断、确认
（二）固定资产减值对折旧造成的影响
结论
内 容 摘 要
摘要：随着社会主义市场经济的发展,会计工作出现了许多新情况、新问题。尤其是新的《会计法》的出台对会计工作提出了更新更高的要求。现代财务会计的目标是"决策有用"，建立在历史成本计量基础上的会计信息其决策有用性正日益受到人们质疑；同时，企业面临经济环境充满不确定性，企业规避风险的内在动力和投资者追求会计信息决策有用的外部力量催生了资产减值会计的产生与广泛运用。企业要合理使用固定资产减值会计必须拥有优秀的会计师、建立完善的企业治理结构、依托成熟的资本市场。本文仅从几个方面对固定资产减值加以探析。
资产减值会计 产生 运用
.浅论固定资产减值在企业中的运用
资产减值会计概述
2001年度，财政部颁布实施的《企业会计制度》首次将减值会计应用到固定资产的期末计量。为配合企业会计制度的具体实施，2002年财政部又发布了《企业会计准则—固定资产》，对固定资产减值会计作了详细的规定，要求企业在期末对固定资产进行检查，发现固定资产发生诸如实体性贬值、功能性贬值或经济性贬值等有形或无形损耗时，应当计算固定资产的可收回金额，以确定固定资产是否发生减值。该规定在股份有限公司中首先得到执行。固定资产减值会计的运用，对我国传统会计观念造成很大冲击，它将引发许多新会计问题。
(一)资产减值会计的理论依据
现代财务会计的目标是向会计信息使用者提供决策有用信息，建立在历史成本计量基础上的会计信息，其“决策有用”正日益受到会计信息需求者的质疑。因此，近年来无论是美国的财务会计准则委员会，还是国际会计准则委员会都在努力围绕会计目标重新构建财务会计理论框架，修订会计要素的概念、确认与计量的标准，这些举措中最具代表性的就是，将资产定义为预期的未来经济利益。因为从一个盈利企业来看，其持有资产的目的就是为了获得未来的经济利益，我国《企业会计制度》也顺应了国际潮流，采纳了这个最能体现资产本质特征的定义。该定义的采用，为资产减值会计在实务上推广使用打下了理论基础。
如果说会计信息需求者追求会计信息决策有用是催生资产减值会计存在的外部力量，那么，企业规避风险就是刺激资产减值会计使用的内在动力。现代企业在充满不确定性的经济环境中经营，企业对现实或潜在的风险采取激进抑或保守的态度，经过长期的会计实践，西方会计理论与实务界总结出的稳健原则（ 我国称其为谨慎原则）精辟地阐明了企业应采取的态度。在资产负债表日，如果资产账面历史成本高于其未来经济利益，会计就不应坚持历史成本计量资产价值，否则会导致虚计资产价值，虚增账面利润的严重后果，无法真实反映企业的财务状况与经营成果，从而误导投资者。因此，当资产出现账面价值高于其预期给企业带来的经济利益时，将其差额计入损失，使期末资产按较低的现行价值计量，这就是资产减值会计的实质所在。
（二）资产减值会计的目标
资产减值会计的目标应当服从于财务会计的目标，即 “决策有用”。当企业面临现实或潜在的风险时，通过资产减值这个通道，预知和消化风险，提高企业资产质量，增强企业防范风险的能力，最终保护投资者的利益。
不过，我们应清醒的认识到，利用资产减值这个会计方法并非能处理企业面临的所有风险。但是，没有资产减值会计，企业也就缺少了一个化解风险的有效方法，所以资产减值会计的意义在于此。
固定资产减值会计概述
固定资产减值是指，固定资产的可收回金额低于其账面价值。应用固定资产减值会计关键需要在资产负债表日合理判断固定资产可收回金额。过去，我国行业会计制度是以税法为导向，柔性不足，刚性有余，企业不必也无法进行职业判断。现今，企业会计制度与税法已经相互分离，会计制度以投资者为导向，较之过去，已有相当柔性空间，会计职业判断贯穿其中。职业判断是对我国会计制度的创新，没有以投资者为导向的会计制度，职业判断也无从谈起，企业要想让资产减值会计发挥作用，必须熟练把握职业判断。
(一)、固定资产减值会计的使用条件
固定资产减值会计,需要会计师具备优秀的职业判断能力
会计职业判断是一种基于专业人士的专业知识基础之上的专业性判断而非纯粹的主管臆断，判断的过程体现了其技术性与社会性的辩证统一。说它具有技术性，是因为会计专业人士对从业过程中碰到的事物或现象，必须根据自己的专业知识及个人经验才能做出合理性的决断。判断的过程自始至终融入了判断者个人的理论知识水平、经验和业务技能等。这也是会计职业判断最明显的一个特点。从技术层面来讲，合理分析判断固定资产减值，不仅需要会计师具有丰富的会计经验，还需要会计人员了解掌握工程、建筑等方面的知识，因为企业固定资产涉及机器设备、房屋、建筑物、在建工程等各种不同类型。即使相同的企业，对资产使用效率也不同，而且，资产的价值会随不同的时点发生变化。所以，会计师只有具备会计、工程、评估、市场等复合的知识结构，才会得出高水平的职业判断结果，否则，判断的结果可想而知。我国现有的会计从业人员大约是1200万，真正有能力从事职业判断的会计师并不多，会计师的综合素质不高，将直接影响职业判断的水平，制约固定资产减值会计的使用效果。
2、企业应具备完善的治理结构
职业判断的合理与否，除了会计师本人所具备的知识与能力外，很大程度上取决于企业管理层的价值取向。决策的导向，将直接影响会计师的职业判断。所以，固定资产减值所给企业、投资者带来的保护效应只能在治理结构比较完善的现代企业中得以体现。目前在我国，许多企业管理结构不完善，在这种情况下，若不加限制地允许企业采用固定资产减值会计，很可能管理层就将其演变成“合理合法”操纵利润或者计提秘密准备的工具，从而导致会计信息丧失真实性与可靠性。失去了真实性与可靠性的会计信息也就谈不上有用性了，这完全与资产减值会计的目标背道而驰。
3、建立企业完善的治理结构，需要依托成熟的资本市场
现代会计的目标是 “决策有用”。“决策有用”是以资本市场为媒介而实现的。因为，在两权分离的现代企业中，投资人可以通过资本市场这只无形的手来检验企业管理层管理资本的业绩，如果会计信息“决策无用”，投资者就可以用脚投票。安然与安达信双双退出市场，就充分体现了成熟资本市场对管理层和注册会计师是具有相当约束力的。考察目前我国的资本市场，虚假会计信息充斥市场，2001年审计署进行的检查发现，16家具有上市公司报表审计资格的事务所出具的32份审计报告中，有14家出具了23份严重不实的审计报告。在不成熟的资本市场，投资者没有有效的途径行使自身的权利，无法制约和惩罚造假者（管理层与注册会计师）。因此，在该背景下，应用固定资产减值会计是否能达到制度设定目标，实在令人怀疑。
所以，运用固定资产减值会计，特别需要加强企业管理人员和会计从业人员的职业道德建设。真实、公允是会计职业判断的基本准则。会计准则赋予会计人员的灵活性越大，就越需要有良好的职业道德。尤其是当法律法规无明确规定时，会计职业道德的作用就在于促使企业及会计人员能自学抵制各种利益的诱惑，并且不受权势和偏见的影响，确保判断所产生的会计^^文档能客观、公允地反映会计主体的财务状况和经营成果。从长远来看，应建立以社会舆论和诚信档案制度为基本形式的社会评价机制。这种方式具有特殊的内在威慑性，并最终促成会计人员从他律走向自律--真实、公允地进行会计选择。诚信是阻断职业判断不当和会计信息失真的防火墙。如果市场缺乏这层保护屏障，即使这个市场有最优秀的会计师、最完美的会计制度、最完善的企业治理结构及最成熟的资本市场，也无法阻挡虚假会计信息的产生。最近发生在美国的世通、安然造假事件就是活生生的典型。
因为，资产减值会计是把双刃剑，企业应用得当，可以提高会计信息质量，企业应用不当，则会降低会计信息质量。而现阶段，我国很多企业尚不具备固定资产减值会计使用的条件。固定资产减值会计比较适宜在已经建立了现代企业制度并且管理良好的股份制大中型企业中应用。即使管理良好的中小型企业也不必采用，因为使用成本过高，有违成本效益的原则。
(二)、固定资产减值会计的范围
目前，我国应限制固定资产减值会计的应用范围。因为，资产减值会计是把双刃剑，企业应用得当，可以提高会计信息质量，企业应用不当，则会降低会计信息质量。而现阶段，我国很多企业尚不具备固定资产减值会计使用的条件。固定资产减值会计比较适宜在已经建立了现代企业制度并且管理良好的股份制大中型企业中应用。即使管理良好的中小型企业也不必采用，因为使用成本过高，有违成本效益的原则。
固定资产减值会计在企业的运用
固定资产可收回金额的判断、确认
1、固定资产可收回金额的判断
根据固定资产准则的要求，企业判断固定资产减值的依据原则上有六条：
1、固定资产市价大幅度下跌，其跌幅大大高于因时间推移或正常使用而预计的下跌，并且预计在近期内不能恢复；
2、企业所处的经营环境，如技术、市场、经济或法律环境，或者产品营销市场在当期发生或在近期发生重大变化，并对企业产生负面影响；
3、同期市场利率等大幅度提高，进而很可能影响企业计算固定资产可收回金额的折现率，并导致固定资产可收回金额大幅度降低；
4、固定资产发生陈旧过时或实体损坏；
5、固定资产预计使用方式发生重大不利变化，如企业计划终止或重组该资产所属的经营业务、提前处置资产等情形，从而对企业产生负面影响；
6、其它实质上有可能表明资产已经发生减值的情况。
在实际工作中，出现上述迹象，并不必然表明该固定资产发生减值，所以企业应在综合考虑各方面因素的基础上做出职业判断。
2、固定资产可收回金额的确认
预计资产减值损失时，基于谨慎性考虑，会计上一般采取“孰低”的原则。而固定资产（长期投资、无形资产也是如此）期末可收回金额的确定为何采用“较高”的金额？对此，不少人疑惑。我们知道，固定资产作为企业生产经营中必不可少的劳动^^文档，主要由企业自己持有，出售不是主要目的。正常情况下，企业从固定资产持续使用中获得的经济利益肯定大于出售收益，尤其对那些专用或特制设备来说更是如此。固定资产效用的发挥，需要企业其他资产的有效配合。如果出现相反情况，即出售比持有固定资产经济上更合算，企业就会选择出售。这不仅适用于本企业未使用或不需用固定资产的处理，也适用于使用中的固定资产，借以加速更新，提高企业的盈利能力。可见，可收回金额实质上是期末固定资产包含的经济利益，其金额的大小在不同企业可能存在差异；就同一企业而言，持有固定资产要么自己使用、要么出售，其可收回金额当然应为两项用途中所产生、流人企业经济利益的最大值。
会计要确认与计量，还必须定量计算可收回金额。如何定量计算固定资产可收回金额，准则只给了个计量原则，即以资产的销售净价与预期从该资产的持续使用中和寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值两者之中的较高者作为固定资产可收回金额。其中销售净价是指，资产的销售价格减去处置资产所发生的相关税费后的余额。固定资产的销售净价采用市场法计量，固定资产的未来现金流量净现值采用收益法计量。在计价的过程中要对与固定资产价值相关的数据^^文档进行收集、整理、归纳和分析。
（1）、市场法计量销售净价。
市场法是根据比较思路来判断资产价值的方法。用市场法计量固定资产销售净价，需要有两个前提：一是需要有一个充分、发育活跃的市场；二是参照物及与被计价资产可比较的指标、技术参数等^^文档是可以收集到的。通用固定资产的计价用市场法比较合适。
（2）、收益法计量未来现金流量现值。
收益法是通过估算被估价资产的未来预期收益并将其折算成现值来判断其价值的方法。应用收益法必须具备三个前提条件：被估价资产的未来预期收益可以预测并可以用货币计量；资产拥有者获得预期收益所承担的风险也可以预测并可以用货币衡量；被估价资产预期获利年限可以预测。专用或特种固定资产，由于缺乏公开市场，无法使用市场法，这时可以考虑用收益法。当然，通用固定资产计价也可以采用收益法。房屋、建筑物、在建工程也可以采用收益法估价。
通过对固定资产销售净价和未来现金流量现值的估价过程分析发现，单项专用或单项特种固定资产既无法计量销售净价，又无法计量未来现金流量。所以在此方面准则规定有漏洞，让会计人员无所适从。笔者建议，上述固定资产可收回金额（产出价值）的计量可以在重置成本（投入价值）的基础上修正得到。因为，固定资产重置成本一般能够采用重置核算法、功能比较法、价格指数法、统计分析法计量。
固定资产可收回金额的确定应由企业根据自身所处经济环境而定。（1）如企业处于市场经济较发达的地区，可鼓励企业建立财务预算或预测制度，待制度逐步完善后，根据财务预算或预测数据的反馈情况，看企业是否具备采用在用价值这一计量属性来确立固定资产的可收回金额。在尚未建立良好预算或预测制度前，可采用类似固定资产的重置成本或现行价格确立固定资产的可收回金额。（2）如企业处于市场经济欠发达地区，本着成本效益原则，企业可定期对固定资产进行资产评估，将资产评估价作为确立固定资产可收回金额的依据。（3）如果企业不实行减值会计，须在报表附注中披露不计提固定资产减值准备的原因。
我国目前，由于使用市场法和收益法计量固定资产可收回金额主客观条件尚不完全具备，这就给实务上正确推广运用固定资产减值会计造成了很大障碍，企业及有可能放弃使用或弄假成真。所以，财政部在发布会计准则之前，应召开公众听证会，广泛听取各方面的意见，而不仅仅是会计专家的意见，充分权衡利弊得失。因为在市场经济中，会计标准是利益分配的指示器，稍有不慎，就会对资本市场造成强烈冲击，在这方面，我们的教训不可谓不多。修订前的债务重组准则对公允价值的使用，就“合理”给了上市公司一只造假的利器，时隔不久，非货币交易准则又重蹈覆辙，后来再作修订，取消公允价值计量。俗话说得好，生在淮南是橘，生在淮北是枳。我国会计准则在国际化的进程中，要充分考虑经济、文化、法律、教育与会计准则的协调。
（二）固定资产减值对折旧造成的影响
在实践中，人们往往认为折旧是为避免固定资产减值而计提的准备，这种说法是不正确的。美国会计师协会名词委员会提出：“折旧会计是一种会计制度，其目的就是要以系统而合理的方式将有形的资本性资产的成本或基础价值（扣除残值）在该项资产的整个估计使用年限内进行分配。这是一个分摊过程，而非计价过程。”由此我们可以看到折旧与减值的主要区别：
1 、两者所针对的对象不同。累计折旧作为备抵项目是针对固定资产原值而言的，固定资产原值减累计折旧反映的是固定资产账面净值。固定资产减值准备则是针对固定资产净值而言的，因为当固定资产原值发生减值时，如果企业已事先考虑到而采用加速折旧法计提折旧，固定资产可收回净值不一定会低于账面净值，那么此时就不再计提减值准备。所以，固定资产减值虽然是通过期末对固定资产逐项进行检查得出的，但是它不是固定资产原值的减项，而是固定资产净值的减项。两者在这一点上的区别也可以报表列示的情况看出。
2、两者处理问题的及时性不同。《企业会计制度》指出，固定资产预计使用年限和预计净残值，折旧方法等，一经确定不得随意变更，如需变更，应当按照原确定固定资产预计使用年限和预计净残值。折旧方法的程序，经批准后报送有关各方备案，并在会计报表附注中予以说明。可见，折旧政策的变更是一个复杂的过程，它不能及时地调可收回的净值与账面净值的差额。当折旧估计发生偏差，固定资产价值发生减损时，固定资产减值准备可以在期末及时地予以调整。虽然这种价值减损也可以在未来采用变更折旧信息质量来看，固定资产减值准备科目比累计折旧更加及时，灵活。这也反映出《企业会计制度》在确保信盲目性真实性的同时，也兼顾了相关性。两者发生的频率和规律性不同。折旧是固定资产取得成本的一种系统分配过程，它与当期的收益相配比，一般折旧是按月计提，所以折旧计提是经常发生的，计提的金额是有规律的。而固定资产减值则不同，减值损失是一项非经营性支出，固定资产减值产生的原因也不是经常发生的。
《企业会计准则----固定资产》中规定，对于已经计提减值准备的固定资产在计提折旧时，应当按照该项固定资产的账面价值（即固定资产原价减去累计折旧和已计提的减值准备）以及尚可使用年限重新计算确定折旧率和折旧额；如果已经计提减值准备的固定资产的价值又得以恢复，该项固定资产的折旧率和折旧额的确定方法，按照固定资产价值恢复后的账面价值，以及尚可使用年限重新计算确定折旧率和折旧额。固定资产计提减值准备后，企业应当重新复核固定资产的折旧方法、预计使用寿命和预计净残值，并区别不同情况采用不同的处理方法。
如果固定资产所含经济利益的预期实现方式没有发生变更，企业仍应遵循原有的折旧方法，按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定资产所含经济利益的预期实现方式发生了重大变更，企业应该改变固定资产折旧方法。并按照会计政策变更的要求处理。
如果固定资产的预计使用寿命没有发生变更，企业仍应遵循原有的预计使用寿命，按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定资产的预计使用寿命发生变更，企业应当相应改变固定资产的预计使用寿命。并按照会计估计变更的要求处理。
如果固定资产的预计净残值没有发生变更，企业仍应按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定资产的预计净残值发生变更则企业应当相应改变固定资产的预计净残值。并按照会计估计变更的要求处理。
企业已经计提减值准备的固定资产价值又得以恢复，应当按照固定资产恢复后的账面价值（不考虑减值），以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额。因固定资产减值准备而调整固定资产折旧额时，对此前已经计提的累计折旧不作追溯调整。
本期计提固定资产减值影响应税所得额的计算，它是一项可抵减时间性差异。 企业所得税会计采取应付税款法时，该差异的纳税影响数只影响本期的所得税费用；若企业所得税会计采取纳税影响会计法时，则该差异的纳税影响数需要跨期摊派。本期转回前期已计提的减值准备的纳税影响数，表示前期对所得税费用的抵减本期转回，转回的税率取决于企业所得税会计使用的是债务法还是递延法。
固定资产减值准备是累计折旧科目很好的补充，它弥补了累计折旧科目反映不及时和缺乏灵活性的不足，还负责核算长期闲置固定资产的价值减损，特别是在科学技术高速发展的今天，企业固定资产更新换代越来越快，利用固定资产准备及时地反映固定资产的减值具有很强的现实意义；在确保资产价值信息真实性同时，也兼顾相关性，提高我国企业的固定资产质量，提高企业的经营效率和经济效益，明确企业管理者的经管责任以及提高会计信息的决策有用性，都具有重大的指导意义,确实有利于提高会计信息质量。
参 考 文 献
财政部，《企业会计制度》，财经出版社，2001年
财政部，《企业会计准则--固定资产》，财经出版社，2002年
朱继军，《浅议资产减值会计》，《河北财会》2001年第5期
邵天营，《我国资产减值的会计确认》，《财会通讯》2002年第1期
周琼芳、徐鸿《资产减值确认与计量标准论析》，《财会月刊》2003年第3期
