一、会计信息失真的含义及其表现形式
二、会计信息失真的原因
三、治理会计信息失真的大体思路
内 容 摘 要
会计信息是会计信息使用者进行经济决策的依据，是社会经济有效运行的重要基础。会计信息要真实地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量的情况，这是会计制度的基本要求。然而，会计信息失真已成为当前我国社会经济活动中普遍存在的现象，特别是我国已加入世贸组织，会计信息失真将严重影响我国经济的健康发展和国际化进程。
会计信息失真涉及的方面较为广泛，不能仅从会计领域的角度加以分析研究，而应将其视为一个复杂的社会系统工程，从不同的角度分别探讨，才有可能较为全面和深入地了解其本质。
从其原因入手，从经济学角度、会计学角度以及会计外部环境三大方面分析造成会计信息失真的主观及客观原因，进而根据原因讨论治理会计信息失真问题的对策。主要应从完善公司内部管理机制；严格执法，加大处罚力度；加强会计制度建设，健全法律法规；完善我国市场体系；完善会计监督体系；加快会计电算化；提高会计人员自身素质等方面进行了分析讨论，力求能较为全面的提出防范会计信息失真的对策，提高会计信息质量。
论会计信息失真
作为会计制度的基本要求,会计信息必须真实地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量情况。然而，从财政部的公告可知，我国的会计信息失真现象大量存在，不仅掩盖了企业经济活动的真相，影响了企业微观经济决策和国家宏观经济决策的正确性，导致了国家税收和国有资产的大量流失，扰乱了公平竞争的市场秩序，而且助长了虚假之风，腐蚀了干部队伍，为贪污分子提供了可乘之机，为腐败的滋生提供了温床。会计信息失真对我国市场经济建设与发展的制约效应是不可估量的。
2004年1月8日，财政部发布了第九号会计信息质量检查公告，披露了对152户企业2002年度会计信息质量的检查结果。这次检查共查出152户企业资产不实85.88亿元，所有者权益不实41.38亿元，利润不实28.72亿元。其中：资产不实比例5%以上的企业23户，占被检查企业户数的15.13%；利润不实比例10%以上的企业82户，占被检查企业户数的53.95%；利润严重不实，虚盈实亏企业有5户，其报表反映盈利3551万元，实际亏损1.5亿元；虚亏实盈企业有6户，其报表反映亏损1.4亿元，实际盈利4亿元；有16户企业违规设置账外账。
因此，有效解决会计信息失真问题，成为我国会计界、经济界乃至我国政府面临的重大课题。本文就我国会计信息失真的原因和对策谈一些看法。
一、会计信息失真的含义及其表现形式
所谓会计信息失真，是指会计信息未能真实反映企业客观的财务状况、经营成果和现金流量等经济活动，给决策者的相关决策带来不利影响的一种现象。这种现象产生的根源既有会计制度不完善等客观原因，也有会计相关人员违规操作等主观原因，前一种原因造成失真称为不实，后一种原因造成失真称为造假。
会计信息形成的过程，就是对原始的会计^^文档进行收集、加工、并对外报告的过程。在这个过程中，不合法的操作会渗透到会计信息形成的各个环节，从而导致会计信息在来源、输入、输出过程中的失真。主要表现为：
⒈凭证失真
这种失真是会计信息来源的失真。会计凭证的主要问题出现在原始凭证上，比如原始凭证不按规定填写，而是以会计事项为基础，通过某些手段以达到隐匿事实真相的目的。
较为典型的如沈阳黎明服装集团公司所属的黎明毛纺织厂为虚增收入、利润，虚拟了两个销售对象即沈阳红尊公司、宜昌盛泰服饰公司，虚开发票，虚增主营业务收入2269万元，虚增主营业务成本1124万元。
⒉账簿失真
主要是指成本、收入、利润方面的失真。比如受利益驱动，不遵守会计准则和会计制度，巧用、滥用会计政策；私立“小金库”；虚列收入、成本，调整利润等等。
如银广厦事件，该公司在1999至2000年两年间，通过伪造购销合同、伪造出口报关单、虚开增值税专用发票、伪造免税文件和金融票据等手段，虚拟主营业务收入，虚构巨额利润高达7.45亿元人民币。
⒊报表失真
报表失真主要表现在：
①会计报表附注不做说明，欺骗报表使用者
②会计报表之间的勾稽关系不正确
③会计报表数据来源不按账目记录填写
此类案例如2001年银鸽投资的1.2亿元委托理财事项；猴王股份的大股东猴王集团对公司8.9亿元的拖欠；中关村为参股公司提供的25.6亿元担保事项，均被隐瞒未予披露。这些欺骗行为对报表使用者的决策造成了严重的影响。
二、会计信息失真的原因
⒈经济学角度分析
⑴企业中的委托代理关系
根据科斯奠基的“契约理论”，企业是一个在其框架中由相互合作的大量生产要素所有者达成的书面或非书面的契约。契约的一方当事人为资产的所有者，即委托人；契约的另一方为资产的使用者，即代理人。此关系产生的根本原因是“两权分离”，即资本所有权（表现为投资者拥有的投入资产权）和资本运作权（表现为管理者经营、运作投资者的投入资产）的分离。也就是所有者拥有的资产不是自己管理运作，而是委托代理人完成管理运作任务。
然而，委托代理双方作为理性的经济人，各有其自身的利益要求。作为委托人，将财产交给代理人去经营，目的在于使资本获取尽可能大的收益；而从代理方来看，经营者也是最大合理效用的追求者，其追求的目标如：提高报酬，增加闲暇时间，避免风险等。由此可以看出，在这种关系中必然会产生委托人与代理人目标的不一致。
目标的不一致，使得信息的传递被当成牟利的手段成为了可能。具有信息优势的一方会有选择地输出信息，甚至通过操纵信息的披露以保持其信息优势，由此而导致会计信息失真。
⑵成本效益分析
成本效益原则是经济学的基本原则之一。企业是否提供真实的会计信息，取决于提供真实会计信息与虚假会计信息的成本收益比较。只要提供虚假的会计信息所获收益大于付出成本，企业就会选择做假，反之企业则会提供真实的会计信息。在现实社会中，企业会计信息是否失真还受到会计人员、管理层、股东等各主体从信息中所获得的收益与其为此付出的成本比较的影响。
⒉会计学角度分析
⑴会计政策的可选择性
目前我国正在进行的现代企业制度改革要求赋予企业充分的自主权，与之相适应的企业改革也要求给予企业较大的会计政策选择权，但企业对会计政策的不同选择会导致会计信息某些方面一定程度的失真。如对同一经济业务或会计事项的处理，企业可选择不同的方法：对存货的计价、折旧的计提可采用不同的方式；对坏账准备和跌价准备的计提可采用不同的比例；对费用归属期的选择和间接费用的分摊可采用不同的方法；对固定资产残值和在产品成本的估价可采用不同的标准。这些不同的会计处理方法、不同的会计计价方法、不同的会计计提标准、不同的会计计量比例，在企业实施以后，形成的会计信息也必然有所不同，这也就造成了会计信息的失真和偏差。
⑵会计信息自身的局限性
①会计信息是历史信息，它只是对企业过去已经完成了的经济活动的反映，它的真实性只代表对过去经济业务的真实反映，是过去的“真实性”。然而，会计信息使用者的决策是对未来的决策，因此，这种历史性的会计信息要对决策产生作用，就必须对会计信息进行预测，而预测会带有一定程度的主观性。显然，这种带有主观性预测的会计信息会使其对决策的作用降低，甚至导致决策失误。
②作为会计信息的主要来源——会计凭证，其质量的好坏也会影响会计信息的真实性。由于目前我国会计环境普遍缺乏诚信，而会计人员自身业务素质不高，再加上会计欺骗伪造手段不断更新等因素，使得原始凭证的真实性更加难以辨别和保证。由于会计人员无法对所有凭证的真实性一一验证，更多的只能凭借经验来进行审核，这也就使得会计信息的失真有了可能。
⑶会计准则、制度的不完善
①会计规则的滞后性。会计规则是在一定时期内根据社会、政治、经济、文化、科技等特定环境条件制订的，是对以往会计实践的总结，在一定时期内应保持相对稳定。而会计环境是一个动态的过程，这也就决定了为会计环境所服务的会计规则只能“被限定在相当一段时间里实行”。当会计规则不再适应会计环境时，就必须做出变革。因此，在一个相对静止的会计规则下的会计信息不可能完全真实地反映会计环境里的所有现实状况，这种由于会计规则与会计环境不相适应所产生的偏差是客观存在的，而这种偏差也就使得会计信息失真成为可能。
②会计信息的披露问题。信息时代的特征就是信息本身的高淘汰率，会计信息的参考价值会因时间关系急速贬值。然而我国对会计信息实效性要求很低，尤其是《会计法》、《证券法》中对会计报表上报时间的规定使许多披露信息滞后，影响了会计信息质量并使得证券市场上的内幕交易有了可乘之机。另外，当前我国的会计准则与制度中对于一些重要信息的披露没有做出规定或规定得不够恰当，如表外业务、企业社会责任方面的信息等。这些信息往往对会计信息使用者的决策有重大影响，而一些企业往往会利用这些缺陷来进行会计信息操纵，造成会计信息失真。
③新旧法规以及各个法规之间的不协调。首先，我国的会计法规很大程度上是一个“舶来品”，虽然它已不断地完善及更新，但无论从空间还是从时间上来说都还缺乏一个充分博弈的过程，从而不能完全适应我国的国情。其次，随着我国社会经济环境的变迁，新的经济行为、新的经济业务、新的市场工具不断涌现，旧的会计规范尚待更新，新的会计规范还未建立，从而造成会计准则缺位，使得会计事项的确认、计量和报告带有很大的弹性。再次，各个法律法规之间也存在不协调。比如税法与会计制度在某一会计期间因为在计算收益、费用或损失的口径或时间不同而存在差异。较为典型的如企业所得税应纳税所得额的确定，由于企业会计制度与税法规定不统一，使得企业在进行所得税核算时有应付税款法和纳税影响会计法两种方法，在实践中这两种核算方法所得出的结果有可能存在很大不同（特别是当税率发生变动时），由此而影响会计信息使用者的决策。
⑷会计理论和会计方法的缺陷
①会计学本身的属性决定了会计信息的不准确是绝对的。会计学的本质是以精密的数学形式表达复杂、多变的经济活动。会计核算中每个数据的计算都是在严密的数学规则下进行的，而某些数据的来源却往往经历了一系列的估计和判断，这些来自于主观世界的意识和经验判断的数据自然会使会计信息的准确性和可靠性有所降低。
②会计核算是建立在会计假设前提和原则的基础之上的，而这些基础本身就具有一定的局限性。比如会计四大基本假设之一的货币计量假设，这一假设是以币值稳定为前提条件的，一旦发生了严重的通货膨胀或通货紧缩，会计信息就不能真实地反映企业实际情况，从而导致会计信息失真。
⒊当前会计外部环境
⑴市场体系不完善
虽然当前我国现代企业制度要求赋予企业充分的自主权，但在现实社会中，很多国有企业并不是真正意义上的独立的经济实体，企业的主管部门并没有完全脱离计划经济思维模式（特别是我国西部地区），不合理的行政干预很多，也就是“政企不分”，企业很可能由于某些“政治因素”而被迫造假。另一方面，由于市场竞争机制的影响，使得我国本来就不高的社会诚信难以提高，这与我国市场体系的不完善也密切相关。
⑵审计监督不力
当前，我国的审计监督体系由国家（政府）审计、内部审计和民间（社会）审计组成，由于现在国家审计重点已移向政府宏观管理部门和国家重点建设资金，而内部审计无论在其隶属关系还是利益关系上都未能真正地解决独立性问题，因此，独立性较高的民间审计，也就是注册会计师审计成了审计监督的主力军。然而，民间审计也面临着独立性问题。在市场经济条件下，会计师事务所的独立性是以其商业性为基础的，注册会计师的独立和公正会与其利益相博弈，一旦遇到利益大于诚信时，就不能保证其独立性还存在。
⑶会计人员自身素质不高
会计人员是会计信息的生成者、提供者、监督者，是决定会计信息质量的关键因素。会计人员的素质包括职业道德和专业水平。会计职业道德是会计职业界应当遵守的行为规范，由于当前我国社会诚信普遍不高，在这个大环境下，会计审计不可能“一枝独秀”。建立市场经济发展所需的社会诚信尤其重要，这样也会促使会计人员职业道德的提高。当然，要防止会计信息失真仅仅依靠会计人员职业道德素质提高是不够的，会计信息失真的另一个影响因素是会计人员的业务水平不高。在会计信息生成的过程中，会计人员免不了要对经济活动的不确定因素进行账务处理，而不同的会计人员由于其业务水平差异，他们进行账务处理的结果往往不相同，这种不同也就造成了不同程度的会计信息失真。
三、治理会计信息失真的大体思路
从上述分析可以看出，造成会计信息失真的既有由于会计制度、准则不完善等客观因素，也有由于“经济人”追求自身利益等主观因素。因此，治理会计信息失真，也应从其失真根源入手。
⒈完善公司内部管理机制
首先，要建立一个科学的、严格的监督和约束机制，减少委托人和代理人之间的信息不对称状况，而且必须使企业中的个体严格执行已经订立的合同，使得代理人违反合同的成本极高，远远高于违反合同可以得到的收益。
其次，通过有效的合同安排使委托人与代理人的利益尽量一致，减少两者的利益冲突，促使代理人主动提供真实信息。现在较为实用的一种方法是：将企业一定数量的股份作为企业经理人员薪金的一部分，并规定其最低持有年限，通过证券市场对公司业绩的评价来调节经理人员的利益，使其行为与股东目标一致，从而减少由于委托代理关系而造成的会计信息失真。
再次，要加强企业内部控制，促使企业会计基础工作制度化、规范化，增强企业自身约束机制，提高会计信息质量，保证财产的安全和完整。建立健全内部会计控制制度，加强对会计信息的采集、归类、记录、汇总等过程和相关环节的监督和管理力度，及时发现并有效纠正会计工作中出现的问题，提高会计信息质量，真实反映企业的经济管理活动。
⒉严格执法，加大处罚力度
会计信息失真的一个重要原因就是信息失真行为给企业及相关主体带来的效益远远大于付出。目前我国由于现代企业制度及其相适应的会计制度在我国建立的时间不长，相关的法律不健全、不配套，使得一些造假行为不会受到相应的处罚，而政府管理部门普遍存在的执法不严，则更加促使了会计造假的发生。
因此，要解决会计市场存在的这一问题，必须严格执法，加大对各种会计信息失真的违法行为的打击力度，使违法的风险成本大于从失真的会计信息中所带来的收益，如巨额罚款、撤职离岗、追究法律责任等。而对于经过审计机构审计的会计信息严重失真，给决策主体带来严重损失的，则应由审计机构承担赔偿责任，并处以巨额罚款，追究法律责任等。从而使得企业管理层、企业会计人员、外部审计人员等主体自身因会计信息失真所导致的付出大于其为此可获得的利益而不敢或不能造假。
⒊加强会计制度建设，健全法律法规
会计制度存在缺陷是我国会计信息失真的又一原因。因此，应加强对会计制度的建设工作，尽快健全和完善我国的会计制度体系。
首先，制定会计法规、会计准则时，应尽量克服或减少其本身的不确定性。对一些会计概念、会计核算方法选择的规定上，尽可能少用模糊性语言，尽量使同一内容的规定一致。其次，在会计政策的选择上，对可选择的不同的会计处理方法应规定使用范围，减少因选择有利于自己的会计核算方法而导致的会计信息失真。再次，通过内部审计或一定的监督机制制止钻会计政策可选择性空子的行为，压缩财务报告粉饰的空间。如对固定资产折旧的提取方法，存货的计价方法等问题。最后，改进信息披露的内容，适当增加财务报表附注，鼓励企业披露非财务信息，进一步完善并严格规范关联交易的披露，加强对现金流量信息的呈报和考核，增加一些能够反映企业真实盈利情况的内容。同时，还应加大上市公司信息披露的频率，以减少会计信息失真。
另一方面，在保证会计规范一定时期内相对稳定的同时，还需要与时俱进，不断完善会计准则和会计制度的内容，建立完善的具体会计准则体系，规范会计要素的确认、计量、计价、记录和披露的有关方法和程序，使会计制度体系能更好地与时代发展同步，适应不断变化的会计环境的要求。同时，在制定会计法规、会计准则时，要有充分、合理、完整的计划，要充分征求各方意见，进行反复讨论与论证，最终使其能为各博弈方所接受，从而减少由于会计制度不完善而导致的会计信息失真。
⒋完善我国市场体系
要完善我国现代企业制度，健全法人治理结构，加快国有企业的产权制度改革。同时，加强对政府主管部门的约束，减少其不合理的行政干预，以保证企业成为真正意义上的经济实体。
另一方面，要加快对我国市场体系的诚信建设。诚信作为市场经济的基础，是我国市场经济能否进一步更好地健康发展的关键，当前我国整个社会诚信问题与我国目前的社会环境密切相关，因此，要建立市场经济发展所需要的诚信体系，仅凭少数人具有法律意识和道德意识是不够的，它还需要社会的广泛认同。从这方面来讲，应加强整个社会的诚信建设，从而健全和完善其维持的市场体系，以遏制会计信息失真。
⒌完善会计监督体系，加强审计监管，建立虚假会计信息预警机制
首先，要加强财政、税务、审计等政府职能部门之间的相互协调性，充分发挥其职能作用，维护国家财政法规的严肃性。
其次，健全社会监督体系，大力发展注册会计师事业。应加强对注册会计师审计的监管，确保其独立性。注册会计师审计是我国社会监督的主力军，其对会计信息的审计，是保证会计信息真实、有效的最后一道关口，重要性不言而喻。一方面，以法律的角度明确注册会计师对会计信息审查签证的法律责任，对不负责任或违反职业道德的注册会计师要制定具体的处罚措施。另一方面，加强对会计师事务所的执业质量的监管，定期公布各会计师事务所的执业情况。对于会计师事务所的执业人员进行定期或不定期的评估和审查，保障行业中业绩优、声誉好的会计师事务所和注册会计师处于优势地位，获得更多业务。与此同时，还要不断提高会计信息使用者特别是投资者的信息辨别能力，分清良莠，使会计信息造假行为失去生存空间。
再次，建立虚假会计信息预警机制。由于企业与注册会计师是委托与受托的商业行为，使得注册会计师的审计不可能具有政府审计的权力和功能。实际上，注册会计师出具的审计报告的类型（无保留意见、保留意见、拒绝表示意见、否定意见）就反映了被审计企业会计信息质量的高低以及是否存在会计信息虚假。被出具了非无保留意见的企业，往往意味着其财务存在这样或那样的问题，具有一定的不确定性。因此，政府应对被出具非无保留意见审计报告的企业进行重点监控，其中，对被出具拒绝表示意见和否定意见审计报告的企业，政府监管部门应进行直接核查。另外，对于企业的异常会计信息，政府也应加以监控，例如英国的金融监管局建立了银行对客户异常现金流动的上报制度和金融企业会计数据异常波动的检查制度，可有效的对企业进行监控，预防会计信息失真。这点值得我国借鉴。
⒍加快会计电算化
首先，加快企业实现电算化，采用国家规定的统一财务软件，使会计信息的收集、加工和处理达到统一规范的要求，克服因手工操作所出现的失误而导致的会计信息失真的情况。
其次，加快会计电算化网络的建设，充分利用计算机的及时性、一贯性和可比性，提高会计信息的使用价值，从而提高会计信息的质量。
⒎提高会计人员自身素质
要加强对会计人员的培养，不断提高会计人员的职业道德素质和业务水平素质。其一，强化会计人员的法律观念和职业道德观念。建立一套完整的、行之有效的会计职业道德规范体系，不断加强对会计人员法律规章制度的教育和思想道德教育，使其具有较强的法制观念，能自觉抵制违法乱纪行为。其二，通过会计年检制度，促进会计人员接受继续教育，使其不断充实和更新会计知识，提高会计业务素质。最后，加强会计人员的后续教育，不断提高各方面素质，以满足日益增长的工作需要，保证会计信息的质量。
另外，在治理会计信息失真时，不应只注重对会计信息结果的反馈及事后控制，还应加强对会计信息产生过程的控制，加强对其流程的监控，阻断会计信息失真的源头，从而从根本上减少会计信息失真。
总之，企业会计信息失真由来以久，其产生是由多方面因素造成的，只有了解了会计信息失真的原因，才能使治理和解决会计信息失真问题有明确的方向。随着我国经济的发展，会计信息失真的原因也越来越复杂，因此，防范和减少会计信息失真需要一个长期的过程，绝不能盲目求成。
参 考 文 献
⒈《财政部第九号会计信息质量检查公告》2004.1
⒉宋波 夏廷《上市公司会计造假现象的经济学探析》《中国工会财会》2003.3
⒊吴联生《会计信息失真的“三分法”：理论框架与证据》《会计论坛》2002.1
⒋夏灵《议我国会计信息的质量问题》《会计之友》2004.2
⒌杨有红《会计监管新视角：完善虚假信息发现机制》《财务与会计》2004.2
⒍徐蕊《会计信息失真的成因及治理对策》《经济师》2003.11
⒎张秀红 鲫固《虚假财务信息的成因探究与制度防范》《交通财会》2003.2
⒏李艳玲《会计信息失真的原因及对策》《交通财会》2003.2
⒐蒋一彪《浅谈会计信息失真的原因》《交通财会》2003.2
⒑王寒 杨孝海《会计信息失真的深层次原因及对策研究》《经济师》2003.10
⒒朱霞 曾繁荣《会计信息失真的经济学分析》《经济师》2003.12
⒓孙岩 王英《企业会计信息失真的成因与对策》《税务与经济》2003.4
⒔刘飞飞《浅论我国会计信息失真之对策》《经济工作导刊》2003.9.17
