一、
当前我国中小企业纳税现状 ………………………………………
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二、
税收筹划的意义 ……………………………………………………
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三、
中小企业税收筹划的成本效益问题 ………………………………
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（一）
税务筹划的成本 …………………………………………
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（二）
税务筹划的收益 …………………………………………
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四、
税收筹划的方法 ……………………………………………………
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（一）
企业设立、兼并和清算的税收筹划方法 …………………
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（二）
企业筹资和投资的税收筹划方法 ………………………
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（三）
价格转让税收筹划方法 …………………………………
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（四）
存货计价税收筹划方法 …………………………………
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（五）
费用分摊税收筹划方法 …………………………………
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（六）
企业购货税收筹划方法 …………………………………
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内 容 摘 要
中小企业已是我国国民经济的重要支柱，但由于税收政策尚不完善、生存环境亟待优化、税收征管水平低及中小企业的经营环境、经营者素质等原因，偷漏税问题比较严重，随着国家加大税收征管力度，问题显得比较突出。因而中小企业对税收筹划需求较大。
对于中小企业来说，税收筹划必须要考虑成本效益，以平衡两者，产生最大的收益。
相对于中小企业，税收筹划主要需关注企业设立、兼并和清算的税收筹划方法、企业筹资和投资的税收筹划方法、价格转让税收筹划方法、存货计价税收筹划方法、费用分摊税收筹划方法、企业购货税收筹划方法等六个方面。
关键词：纳税不规范 成本效益 财务管理式筹划 会计处理式筹划
中小企业税务筹划有关问题探讨
一、当前我国中小企业纳税现状
中国工商注册登记的中小企业占全部注册企业数的99％。中小企业工业总产值、实现利税和出口总额分别占全部工业总量的60％、40％、60％，中小流通企业占全国零售网点的90％以上。在20世纪90年代以来经济快速增长中，工业新增产值的76.6％来自中小企业。全国工业企业中85％以上的职工就业于中小企业。2000年底，私营企业从业人员就达2011万人。中小企业提供了75％的城镇就业机会。由此可见，中小企业在保证中国经济适度增长、缓解就业压力、方便群众生活、推动技术创新，促进国民经济发展和保持社会稳定等方面，都发挥着重要作用。
虽然中小企业在国民经济发挥着如此重要作用，但其税收的外部环境并不理想：
第一，扶持中小企业发展的税收政策尚不完善。尽管目前我国大力扶持和发展中小企业是中国政府的一项重要方针，并出台了一些对中小企业的所得税有优惠规定，如对纳税人的年应税所得额不超过3万元的，按18％税率征税；超过3万至10万元的，按27％税率征税；对专门生产国家鼓励发展的环保产业设备或产品的企业及其独立核算盈亏的分厂、车间、年净收入30万元以下的免征所得税。但是没有专门针对中小企业的税收优惠政策，中小企业可以从中受益的各项税收优惠政策规定，都分散在各种税收法规或文件规章中，没有形成一个较完整的体系。对于中小企业的税收优惠手段，也仅提供了降低税率及减免税两种方式，没有国际通行的加速折旧、投资抵免、延期纳税等做法，无法适应不同情况下中小企业的发展要求。
第二，中小企业生存环境亟待优化。目前中小企业外部环境存在较多问题，有利于中小企业发展的优惠政策难以落实到位，而多层执法、多头管理，不合理的收费、摊派、集资、罚款等，严重冲击了税收调节的主导地位。特别是中小企业自身承受能力和自我保护能力较弱，税外负担尤为沉重。
第三，我国很长一段时间以来税收征管水平低下。
对于中小企业来说，首先，从它们成立开始就面临激烈的市场竞争，经营者可以说分毫必较地降低成本；其次，目前我国中小企业经营者的法律意识不强，素质参差不齐等，这些因素连同以上所述的外部税收环境，中小企业纳税不合理、规范，甚至逃税、漏税的情况较为严重。
近年随着国家加大税收征管力度，相当多的中小企业缴税问题暴光，大批中小企业受到处罚，因此对于中小企业经营者来说，税务筹划有着相当的吸引力。
二、税收筹划的意义
纳税筹划是指纳税人在经营、投资、理财等活动中充分考虑税收因素，通过对各项决策中不同纳税方案的经济后果的估算和综合衡量，系统地对经营、投资和理财行为做出事先的筹划和安排，以尽可能地节约纳税成本，使税后收益长期稳定增长的一系列活动。
对于中小企业经营者，首先要认识到税务筹划与偷漏税、避税是不同的。税务筹划与偷税、漏税、骗税是性质截然不同的事情，差异在于税务筹划合法合理，而其他行为均属违法。偷税通过隐匿销售收入、多列支出、进行虚假的纳税申报等违法手段不缴或少缴税款，从而直接逃避自身的应税责任，而税务筹划是在法律许可的范围内，通过避免应税行为的发生或事前以轻税行为替代重税行为以达到减少税款支出或综合净收入益最大化的目的，从形式到内容完全合法，反映了国家税收政策意图，是税收政策予以引导和鼓励的。
三、中小企业税收筹划的成本效益问题
相对于大型企业，甚至大型跨国集团，中企业更应关注税务筹划的成本收益问题。
（一）税务筹划的成本
1．时间成本。税务筹划活动是一项系统的工程，企业为进行税务筹划活动必须预先做好^^文档的收集和整理工作。这些^^文档包括：国家有关的税收政策和法规、会计制度的相关规定、企业一段时期的经营^^文档以及相关企业的经营^^文档等。其中，对于税收法规和政策要连续收集，这样才有利于把握国家的政策意图和政策变化方向，使筹划方案经得起时间的考验。一般而言，时间成本的大小与筹划项目的复杂程度、筹划税种的多少以及筹划期的长短有密切的关系。
2．货币成本。货币成本在税务筹划中是必不可少的。它包括对税务顾问的报酬支付或约见、拜访税务顾问所发生的交通费等。由于受我国企业财务会计人员的水平所限，有能力自己进行纳税筹划的企业并不多．大多数企业要想进行纳税筹划，只能求助于如注册税务师和注册会计师等专业机构的专门人员。因此，货币成本的大小与税务筹划的复杂程度一般成正比，越是复杂的、大的税务筹划项目．越需要聘请知名税务顾问，货币成本也随之增大。
3．心理成本。许多人在处理税务筹划事项时都因担心筹划不当而产生焦虑或挫折等心理。这种状况使得他们雇佣代理人，于是心理成本就转变为货币成本。一般而言，心理成本的高低取决于税务筹划的复杂程度、纳税人的心理承受力、政府对税收违法行为处罚的严厉程度等。
4．风险成本。风险成本指由于存在筹划风险而发生的成本。在实际筹划过程中，风险成本往往表现为选择更为缜密、细致的方案，因而需花费更多的时间和货币。
（二）税收筹划收益
1．节税金额。企业进行税务筹划的目的是增加整体税后利润最大化，而税收是企业成本的重要组成部分．而通过税务筹划产生的节税金额实质上就是增加了企业收益。
2．避免行政处罚。税务筹划行为不仅要合法，而且要合理。合法合理的税务筹划不仅有助于企业在市场经济中的发展，也可以避免企业采用偷税、避税等手段而遭受税务机关的行政处罚，或构成犯罪而受到刑事处罚，从而为企业减少这方面的支出，相应的增加企业的收益总额。
3．建立企业的良好信誉。企业依法纳税不仅可以减少各种罚没支出．而且可以树立良好的企业形象，给企业带来其他收益。在市场经济高度发达的今天，人们的品牌意识越来越强，好的品牌便意味着好的经济效益和社会地位。因此，每个企业都不放过任何一个树立企业形象的机会。如，我国每年4月份的税收宣传月，税务机关都选择部分模范纳税户进行宣传，如果企业能够依法纳税．就会在税收宣传月被税务机关当作先进典型予以宣传，既节省了企业的广告支出，又为企业创立了品牌，形成了无形资产，使企业长期受益。
4．现金流量收益。企业在税法允许的情况下，通过对会计核算方法做适当的选择，可以把本期应纳税款递延到以后缴纳。这种收益可使企业减少借款或者将企业剩余资金用于短期放货，实质上是企业取得的一种无息贷款。
5．企业整体管理水平和核算水平的提高而使企业增加的收益。税务筹划是一种高水平的策划活动企业为进行税务筹划必须聘用高素质的人才，规范自己的财务会计处理，这在客观上提高了自己的管理水平和核算水平．为企业带来收益。
税务筹划要达到的最终目标，就是要在一定的税负条件下，追求税后利润最大化，实现既定的财务目标和最大的经济利益。中小企业是以赢利为目的的组织，其出发点和归宿就是赢利。在市场经济条件下，国家承认企业的独立法人地位，企业行为自主化，企业利益独立化，中小企业从事生产经营活动，依法纳税是应尽的义务，同时，企业决策者也应该认识到，依法进行税务筹划也是中小企业纳税人应该享有的权利。法律对权利的规定是实施权利的前提，但是企业还需要在遵守法律的同时，主动地实现其要求，这就是说，企业对自己主动采取的行为及其后果，事先要有所了解，并能预测行为给企业带来的利益，税务筹划就是这种具有法律意识的主动行为。纳税人在法律允许或不违反税法的前提下，通过税务筹划可以使企业在履行纳税义务的同时，利用合法手段充分保护自己应该享有的合法权益。税务筹划与税收法理的内在要求是一致的，它不应该影响税收的法律地位，也不应该削弱税收的职能，企业进行税务筹划实际上是对政策制定的税法进行精细比较后的优化选择。
四、税收筹划的方法
税收筹划的方法可分为两类：财务管理式筹划和会计处理式筹划。所谓财务管理式筹划是指企业采用财务杠杆手段对其经济活动进行财务管理技术的税收筹划，主要表现在管理方面而会计处理式筹划是指企业通过会计方式对其具体经营活动涉及的会计事项进行多少的计量和大小的确认来实现税收筹划，主要表现在“计量和确认”。
以下主要就与中小企业密切相关的六个方面进行论述：
(一)企业设立、兼并和清算的税收筹划方法
1、企业设立的税收筹划：包括企业性质、从属机构、注册地点等方面的税收筹划。企业性质、从属机构和注册地点的不同所享受的税收优惠政策是不同的。如前所述，企业进行经济活动的根本目的就是获取最大利益，税收筹划必须围绕这一目的进行。
首先，从企业设立的性质看。内资、中外合资和外资企业的税收政策不同，有的地方(包括国家和地区，下同)为了吸引外资，在税收政策上，给予外资的比中外合资优惠，给予中外合资的比内资优惠，尽管不一定合理；就具体某一税种来说，比如增值税，当某个行业的毛利率(以一般商业行业为例，下同)小于4／17(约25．52%)时，申请一般纳税人比小规模纳税人税负要轻，反之亦然。目前，大多数行业的毛利率小于这个比率。所以，企业都千方百计，找人托关系也要申请认定为一般纳税人，以便减轻税负；凡此等等。因此，对于不同性质的企业，国家从政治、经济角度考虑，它们享受的优急政策是不一样的，这给企业设立性质的税收筹划提供了一定空间。
其次，就企业设立的从属机构来看。企业的从属机构主要包括子公司、分公司和办事处。这三种形式的从属机构在设立手续、核算和纳税形式以及税收优惠等方面是不同的。子公司虽是独立法人，设立手续复杂，独立核算和缴纳所得税等，但可以享受当地的税收优惠政策；而分公司和办事处则设立手续简单，不独立核算，也不独立缴纳所得税，由总公司汇总缴税，税负较轻，但不享受税收优惠政策。因此，在进行税收筹划时，应该根据具体情况分析，选择促使企业获得最大利益、税负较轻的方案实施。
再次，从企业注册地点来看。在税收政策上，经济特区、经济技术开发区、高新技术产业开发区、沿海经济开放区、“老、少、边、穷”地区和保税区比其他非开发区享有更多的优惠。就税率来讲，一般地区是18％、27％，而特定地区是15％、18％、24％；现在的西部开发地区，国家和当地给了更多的包括税收在内的优惠政策；另外，国际上还有“避税港”等。它们都是企业税收筹划考虑的重点对象。
最后，从企业设立时的投资行业和方式看。一方面，无论是生产性行业，还是非生产性行业，不同行业字有不同的税收政策优惠，有的享受减税，有的享受免税，有的甚至享受退税，这一点不难理解，尤其是高科技行业。这也就是为什么英飞凌准备在苏州工业园建立芯片生产基地的原因。另一方面，无论是有形资产投资，还是无形资产投资，或是现汇投资。它们带来的税收负担是不一样的。如外商进口国内不能保证供应的机器设备、零部件或其它材料投资是免关税和增值税的；又如出卖专有技术是要交纳相关税金的，而以专有技术作价投资是可以免除这笔税金的等等。
另外，根据税收优惠政策，合理筹划获利年度，以减轻税负，这也是一种重要的税收筹划的方法。
2、企业兼并的税收筹划：兼并是指企业因某种合法原因将两个或两个以上的企业合并成一个企业的经济行为。包括新设合并和吸收合并两种，它与分立是相对的，企业分立和合并都是为了其整体利益最大化。因此，也同样是为此目的。比如盈亏相抵的筹划获利能力高的企业可通过兼并亏损企业来盘活其资产，以增大自身竞争优势和能力，同时还可冲减利润，少缴税款。但必须注意：要符合税法规定(尤其是手续)。再如吸收现金或收购股权的筹划：企业合并若采取现金吸收合并时，产权关系明确，但被吸收方收到现金时必须缴纳所得税。而采取持有股份，虽不能一次性将全部股份转移，却不需缴纳这笔税款。
3、企业清算的税收筹划：清算是指企业依法除因合并和分立事由外宣告终止经营活动的法律行为。企业清算必然涉及清算所得和所得税款，因此就有必要进行税收筹划。企业清算的税收筹划主要包括：清算所得中资本公积项目的筹划和清算期限的筹划。对资本公积中评估增值和接收捐赠项目，发生时不计征所得税，而清算时应缴所得税，即可延期缴税。若其他条件不变。增值部分合法计提折旧，以减少所得税额，从而实现减轻税负的目的；一般地，清算期应单独作为一个纳税年度，其间必有清算费用，如同时有大量盈利，则可筹划合法适当延长清算期，以冲减利润，减轻税负。
(二)企业筹资和投资的税收筹划方法
就中小企业筹资而言，目前常见的筹资方式有：借款、集资和企业自筹资金等。方式不同，税负不同，因此就存在很大税收筹划空间。一般地。单就税负而言。自我积累比贷款重，贷款又比企业间拆借重，拆借又比内部集资重；另外，企业联营和融资也是中小企业税收筹划常用的方式。联营和融资均可实现资源配置的优势互补，前者主要包括场地、人力和设备等全面的配置，以降低资金成本。而后者尤其指取得固定资产等使用权，支付的租金可在税前列支，从而可以减轻所得税税负。总之，各种筹资方式的选择必须根据具体情况综合考虑资金成本、税负和收益等因素，以企业整体利益最大为目标进行选择。
就企业投资而言，如果有多个投资方案，必须在综合考虑税负、时间价值和风险以后才可做出判断。
(三)价格转让税收筹划方法
价格转让主要应用在关联企业之间、表现为转让定价。转让定价各个国家是有严格规定的，因此进行税收筹划时必须在税法规定的限度以内，不得突破红线，否则构成偷税、逃税。具体措施是：关联企业之间的原材料、产品或劳务等采用“高进低出”或“低进高出”等办法，将收入转移到低税负区，把费用转移到高税负区，以达到降低整体税负的目的。特别是无形资产和内部贷款。无形资产一般没有市场参考标准，它的价格转让比货物和劳务更自由和灵活；总公司对下属公司的内部贷款也是一项很好的价格转让措施，在许可限度内，对高税区实行高利率贷款，对低税区实行低利率贷款，以转让利润来减轻税负。
(四)存货计价税收筹划方法
根据现行的会计制度规定，企业存货可采用先进先出法、后进先出法、加权平均法、移动平均法、毛利率法等方法中的一种或几种。企业期末存货与销售成本成反比关系，并影响企业当期利润：芳期初存货不变，期末存货低，则当期销售成本高，当期利润小，所缴所得税少。不同的计价方法，对企业当期存货、销售成本和利润以及所缴所得税的影响是不同的一般来说，材料价格上涨，应采取先进先出法多计成本，以降低当期利润从而降低税负；若企业处在免税期，则可选择有利的存货计价方式减少成本费用，增加当期利润，使企业利润最大化；芳企业处在征税期，则可先选择有利的存货计价方式增加成本费用，减少当期利润，以降低税负。从长期来看，存货计价对企业税负没有影响，实缴税款应该是相同的，但考虑资金的时间价值，无异于“无息贷款”。
(五)费用分摊税收筹划力法
企业发生各项间接费用的分摊方法主要有平均摊销法和实际摊销法等。最常用的是平均摊销法，它是将一定时期内的全部间接费用进行平均摊销。从而平均当期利润，最大限度地抵消利润，减少应税所得额，降低税负。特别是年度各期盈亏悬殊很大，或年度利润在数百万的企业。前者可相互抵消盈利，减少应税所得额，以降低税负；后者则可在合法的前提下，将费用提前摊销，将利润向后递延到年终，推迟缴税时间，实现“无息贷款”。但其前提条件是符合财务会计制度和税收法规。
(六)企业购货税收筹划方法
企业购货的税收筹划主要表现为一般纳税人筹划。具体主要包括：进项税额确认、购货对象和购货运费等方面。(1)一般纳税人可依据合法专用发票抵扣税款。就目前来说，只要通过“票面比对”即可抵扣税款，故企业可合法地早取得发票，并早到税务机关进行认证。即可早抵扣税款；(2)增值税税率(包括征收率)为17％、13％、6％、4％和0％，且普通发票(运费发票、收购凭证除外)不得抵扣税款，因此，企业进货必须综合考虑税负、时间价值和是否可以抵扣等诸多因素，以降低企业成本；(3)现行税法规定，合法的运费发票可按7％抵扣增值税款，且定额发票、邮寄费、装却费和保险费等不得抵扣。为此，企业可以这样筹划：一是尽量建立自己的运输队伍，降低运费以提高购价。货物的抵扣率为17％，而运费的抵扣率为7％，相差10％，税负不言而喻；二是进销差价运费化，即合理地将进销差价转化为运费。同样，销项税率为17％，运费发票抵扣率为7%，运输业营业税率为5％。如果将进销差价合理地转化为运费，则企业可大大减轻税负。例如，若合理地将100万转化为运费，则不但17万(100万x17％)可不缴，而且还可抵掉7万(100万x 7％)，只需交纳3万营业税(100万x 5％)，两方一合算，企业可得利益：17十7—5＝21(万)，其中道理自不必言；三是一定要向运输方索取合法的运费发票，以便依法进行抵扣。
综合税收筹划的方法，凡属于财务管理手段的则属于财务管理式税收筹划，如企业的设立、分立、兼并、清界、筹资、投资等活动的税收筹划等；而凡属于对具体经济活动进行确认和计量的则属于会计处理式税收筹划，如价格转让、存货计价、费用摊销和企业购货等方面的税收筹划。当然，企业在兼并、清算时的具体事项必会涉及会计处理式筹划，反之亦然。
中小企业进行真正意义上的税务筹划是企业纳税意识不断增强的表现，它表明企业的有关利益主体将会采取合法的手段来追求税后利益最大化的实现，这也是中小企业不断走向成熟、走向理性的标志。同时，从经济运行的客观效果看，税务筹划也正是政府运用税收杠杆引导中小企业，使企业按政策倾斜的方向实现政府的宏观调控意图。中小企业进行税务筹划是企业的一项长期行为和事前筹划活动，要有长远的战略眼光，企业的管理者不仅要着眼于税法的选择，更重要的是着眼于总体的管理决策。企业决策者有时还需将税务筹划与企业发展战略结合起来考虑，中小企业的管理者还应注意到：税务筹划是一种事前行为，具有合法性、超前性、长期性、预见性等特点，而国家税收政策、税收法规都在不断变化，所以，税务筹划与其他财务管理决策一样，风险与收益并存。
参 考 文 献
刘蓉 《税收筹划实务与案例》黑龙江人民出版社 2002年。
陈萌 2004年《中小企业如何避免税收风险？》 《赢周刊》2004.5。
杨文利主编《中国税权划分问题研究》中国税务出版社2001年9月版。
李香菊 宋丽颖 贺忠厚 主编《中国税收学》陕西人民出版社1999年8月版。
