目前人力资源价值计量的方法‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥2
人力资源会计计量的困难‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥3
人力资源价值无法准确会计计量的表现‥‥‥‥‥‥‥‥4
（一）、人力资源难以会计确认‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥4
（二）、人力资源的价值具有很大的不确定性‥‥‥‥‥‥‥‥4
（三）、人力资源的价值很难找到统一的衡量标准‥‥‥‥‥‥5
（四）、人力资源的价值计量至今没有公认的计量模型‥‥‥‥5
1、单个人力资源的价值无法准确计量‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥6
2、群体人力资源的价值无法准确计量‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥6
3、跨国公司人力资源的价值无从计量‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥6
（五）、人力资源的价值在某些会计原则上体现不足‥‥‥‥‥‥6
1、对真实性原则和谨慎性原则的违背‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥6
2、对可比性原则的违背‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥7
3、对客观性原则的违背‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥7
（六）、团队合作中个人人力资源难以划分‥‥‥‥‥‥‥‥‥7
四、人力资源用非量化的指标反映‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥8
（一）、从会计目标的角度看‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥8
（二）、从人力资源价值的实现角度看‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥‥8
内 容 摘 要
进入知识经济时代，人作为一种资源越来越受到重视，人力资源会计的重要性也突兀而出。国内外学者普遍认为人力资源会计至今尚未得到广泛应用的“症结”在于“人力资源计量的困难”。本文从对人力资源会计的产生和发展入手，通过分析目前人力资源价值计量的方法和人力资源会计计量的困难，阐述了目前人力资源价值难以计量的六种理由：一、人力资源难以会计确认；二、人力资源的价值具有很大的不确定性；三、人力资源价值很难找到统一的衡量标准；四、人力资源价值计量至今没有公认的计量模型；五、人力资源的价值违背了某些会计原则；六、团队合作中个人人力资源难以划分；来反映人力资源价值无法准确会计计量。因此，本人认为人力资源虽然难以准确计量，但可以通过非量化的指标反映出来：一、从会计目标的角度看，可以通过财务报告的非量化信息来反映。二、从人力资源价值的实现角度看，可以从收益分配方面去反映。
浅谈人力资源价值的会计计量
人力资源会计是计量人力资源，提供人力资源信息的一种会计程序和方法，是会计的一个新领域，产生于本世纪60年代，是在“人力资本中心观”基础上建立起来的。从它的产生和发展过程来看，并没有像其他会计那样，一经出现便迅速推而广之，直到今天也没有得到普遍应用，其原因是不便计量，而人力资源价值会计计量是一个世界性的难题。由于人力资源本身所具有的特殊性、复杂性和不确定性，这个难题至今没有得到解决。尽管如此，但人们未停止对它的探索，本文的目的也在于此。
一、目前人力资源价值计量的方法
人力资源的价值，是指人力资源为组织提供效用的能力：即人力资源在组织中的预期服务期内所能提供的未来收益的估计现值。综合国内外人力资源价值会计计量的研究现状，概括起来有两个方面：一是按人的内在价值计量；二是按人的未来价值加以贴现计量。按人的内在价值计量，是指蕴含于人体内的能力、智力及其学历、资历等因素来确定人力资源价值量，而这些人的内在因素与多种精神因素密切相关，受思想意识、观念、信仰、情绪、待遇乃至环境等多种不确定因素的影响，人与人之间千差万别，同一个人不同时期也不一样。因而按人的内在价值计量具有极大的不确定性，按照这种思路是不可能解决人力资源价值会计计量问题的。按人的未来价值加以贴现计量，就是以人的工资、奖金、津贴等收入计量未来价值并加以贴现。这种未来价值受未来不确定因素的影响，所计量的价值不是高估就是低估，与实际不符，计量的数据只能作为预测、决策参考，不能作为企业人力资源价值核算、效绩考评与收益分配的现实依据。
目前，学术界关于人力资源价值计量的方法大体包括两大类，一类是以历史成本的方法，主要有历史成本法、重置成本法和机会成本法，这类方法计量的只是人力资源的成本，并不是价值，无法反映人力资源为企业带来的未来经济利益。另一类是折现基础的方法，主要包括未来工资报酬折现法、调整后的未来工资报酬折现法，未来工资报酬资本化法、人力资本加工成本法、内部竞标法、经济价值法、随即报酬价值法、商誉评价法、完全价值测定法、未来净资产折现法等等。这类方法具有很大的主观性，用这些方法算人力资源价值时，很多参数都需要人为的去估计。例如在未来工资报酬折现法中，人力资源的未来服务年限、工资报酬、折现率都需要去估计，这样就给企业有很大的利润操纵空间。而且可以选择的方法如此之多，不同方法算出来的结果可能差异很大，而各个企业可以为了使自己的报表漂亮，就可以用人力资源价值去调整利润和资产，以及相关财务比率，使得会计报表不能真实反映企业的财务状况、经营成果，导致市场秩序混乱，对经济发展起反作用。
此外，为计算人力资源价值而预测各种指标需要花费很大的人力成本的时间成本，降低了企业效率，并不经济。再说，当前人力资源的流动性又非常大，当一个企业还在忙于计算某个高级科技人才的人力资源价值时，说不定他已经做好了跳槽的打算了。可见这些方法在现实中并不可行。
二、人力资源会计计量的困难
随着知识经济的来临，在人力资源与非人力资源合约的企业组织中，人力资源的价值比重越来越重要，使得一度沉寂的人力资源价值计量问题再度呈现。但是，目前人力资源价值的计量困难重重。
㈠、人力资源会计计量实施的障碍首先来自人的观念。对非人力资源的计量，人们认为是理所当然的事情。如果要把人力资源确认为资产并对之计量，便认为是对人格的侮辱。人既是生产的目的，又是生产的工具，这是价值观的矛盾冲突所在。人的价值评价相当复杂，狭义的讲，人的价值是指每个在其生命旅途中体现的现实的人生价值。人的价值的实现，主要取决于他们的价值潜能。而人的价值潜能的构成基本要素为德、智、体，其辅助条件为环境、钱财、权势等等。要实现人的价值，就要树立崇高的目标，掌握实现人的价值的正确方法，坚持实现人的价值的社会实践。但是随着社会的进步，人们的观念必将随之改变，人们会与招聘单位主管对自己的工薪讨价还价，希望自己的教育等投资能够尽快地补偿回来。企业也将人力资源的取得、招聘、使用等成本反映为一项资产，双方无须羞羞答答。实质上，确认人力资源为资产，并不是对人本身的论价，而是对其拥有的知识、对企业贡献大小的评价。人只是人力资源这项资产的载体，将人力资源确认为资产对它进行计量，不是对人的侮辱，而是体现了对人才、对知识的尊重。
为了在市场竞争机制下得以生存和发展，企业必须拥有高级管理人才、高科技人才和技术高超的生产工人。为了得到这些高素质人才，企业必须加大对人力资源的投资，采用合理的计量方法使人力资源的核算成为现实，而不是简单到予以费用化。
㈡、人力资源投入的产出效益不直接表现为实物的增加，而总是表现为人的健康、知识和技能的增加，只有当这些人力资源质量存量投入到生产中，才能间接看到它们为企业创造了多少效益。这就使得在方法上难以精确计量人力资源价值。
㈢、单纯的人力资源投入在任何时候都不能单独形成生产能力，企业的效益是其人力资源和物质资源综合的结果。因此，很难把人力资源的价值与物质资源的价值准确分开。
㈣、目前的计量方法都带有片面性，其计算结果都不能涵盖人力资源价值的全部。以非购入商誉法为例。这种方法是一种将企业的超额利润按照资本化的程序确认为人力资源价值的方法。它不仅没有计算人力资源的交换价值，而且剩余价值也只计算了一部分。因为企业的正常利润同其超额利润一样也含有人力资源价值的一部分，不容忽视。此外，按照这种计算方法，当摸某企业的实际利润等于或者低于同行业正常利润时，该企业人力资源就没有价值，显然这是不和理的，这大大低估了人力资源的价值，违背了人力资源是一种重要经济资源的原理。
㈤、人力资源的载体是劳动者，作为生产要素的劳动者，其生产能力的变化和实物资产、无形资产受各种因素有增减值变化一样，人力资源的价值会因管理水平、个人努力、科技进步、教育培养等出现增值、减值变动。人力资源作为一种有价值的资产，是要给企业带来现金流入的。但人力资源对企业所提供的未来利益无法确定，且无储存价值，即人力资源具有不确定性。
三、人力资源价值无法准确会计计量的表现
(一)、人力资源难以会计确认
计量的前提是确认，人力资源要进入会计体系成为要素，那只能是被确认为资产。但是，人力资源是资产吗?美国财务会计准则委员会（FASB）将资产定义为：过去的交易或事项形成并由企业拥有或控制的可以预期的经济利益。我国《企业会计制度》也将资产定义为：过去的交易或事项形成并由企业拥有或控制的资源，该资源预期能给企业带来经济利益。可以看出，这两个定义中的“经济利益”都是指未来的收益减去未来的支出而产生的净收益。只有肯定某一资源能在未来给企业带来正的净流量，才能将其列为企业的一项资产。而对于人力资源来说，企业在与员工签订劳务合同时，并没有支付成本；而在人力资源被使用的第一时期，都要支付使用成本。在充分流动的劳动力市场中，可以预计这一成本将与其为企业带来的现金流入量相等。因为人力资源的使用成本是固定支付的，而不论企业对人力资源的使用效果如何。人力资源在被使用中能够为企业创造多大价值具有很大的不确定性：可能很大，企业获得超额收益：可能很小，企业亏本。而超额收益可以看作是企业承担亏本风险的一种补偿，平均下来，收支大致相当。由此可见，人力资源并不符合资产的定义，即不符合会计确认的可定义性条件，不能确认为企业的一项资产。在这种情况下，忽视人力资源现金净流量大约为零的事实，仅考虑现金流入量，并将其列为资产，不仅是不准确的，而且将企业置于巨大的风险之下，从而可能误导信息使用者的决策。
人力资源不能列为企业的账面资产，还可以很容易的进行反证：如果在签订合同时就可以将其视为一项资产，而资产意味着经济利益的流入，企业会乐意与每一个人签订合同，但事实并非如此。
(二)、人力资源的价值具有很大的不确定性
人力资源与物质资源不同，它具有意识和主观能动性，人力资源的使用过程是一个动态的主观能动性发挥的过程。它的价值无法用一个静态的或者是客观的指标来衡量。一个人到底能创造多大的价值?很多学者认为可以用他的学历来衡量，但这是不妥的。
首先，学历表明的是一个人受教育的程度以及他所学过的知识和技能，也就是说他应该具有哪些知识和技能(请注意是应该)，而不是已经具有。另外，对于自学成才的人用学历来衡量其人力资源价值将会失效。其次，具有知识和技能，并不一定具有能力。“高分低能”就是很好的证明。学历不是能力的保证，因为从知识技能到实践的飞跃，之间还有一个应用问题和与实践相结合具体问题具体分析的问题，不是人人都能做到，或是做得好。再次，能够做和愿意做是另外一回事。如果一个人他有这样的能力，但他不愿意尽力，不尽情发挥他的主观能动性，或是用在不恰当的地方，那么同样不会把事情做好。最后，人的潜能与其真实的业绩往往由于一些无法预期的因素而并不对称。成功的因素很多，而且缺一不可，即使一个人具有很高的学历和能力，并且也很尽力，也有可能由于一些无法控制的因素而失败。因此，并不能靠其一次两次的业务成果来判断一个人才的价值，我们只能这样说，企业里有这样的人力资源只是说明企业具有了创造相关 价值的可能性，而并不是具有了确定的价值，因此，业务成果也不能准确的代表人力资源的价值。连这都不能很准确的判断一个人的价值，那还有什么办法去确认和计量人力资源价值呢?
(三)、人力资源价值很难找到统一的衡量标准
1、从货币性价值计量方法中来看：⑴、未来工资报酬折现法是将一个职工从录用到因退休或死亡停止支付报酬为止预计将支付的报酬，按一定的折现率折成现值，作为人力资源价值。这种计量方法是以工资为计量依据，其计算结果反映的只是人力资源的交换价值，人力资源的价值还应包括剩余价值。⑵、调整的未来工资报酬折现法是由于企业之间盈利水平存在差别，因而企业职工的未来工资报酬的现值应乘以一个效率系数，这个系数反映了企业盈利水平与本行业平均盈利水平的差异，调整后的工资报酬作为企业人力资源价值。其中的效率系数取决于在设定期间内以某企业盈利水平与本行业平均盈利水平比计算出的投资报酬率。这种方法仍然是以工资为计量基础，对于盈利水平高于同行业平均盈利水平的企业来说，效率系数大于1，其计算结果大于未来工资报酬折现法计算的结果；对于那些盈利水平低于同行业平均盈利水平的企业来说，效率系数小于1，其计算结果小于未来工资报酬折现法计算的结果，不仅没有包含人力资源的剩余价值，连交换价值也没有完全包括。因而这种方法明显地低估了人力资源的价值。⑶、未来收益折现法是一种人力资源群体价值的方法。该方法认为，人力资源价值在于其能提供未来收益，因此将企业各期未来收益折现，然后按人力资源投资占全部投资的比例，将企业未来收益中人力资源投资获得的收益部分作为人力资源所创造的剩余价值，但未反映人力资源的交换价值，即工资部分，因此也低估了人力资源的价值。⑷、非购入商誉法是将企业过去若干年的累计超过同行业平均收益的部分予以资本化作为商誉的价值，然后在乘以人力资源投资额占企业投资额的比率作为人力资源的价值。这种方法是一种将企业的超额利润按照资本化的程序确认为人力资源价值的方法。它不仅没有人力资源的交换价值，而且剩余价值也只计算了一部分。因为企业的正常利润同其超额利润一样也含有人力资源的一部分，不容忽视。此外，按照这种计算方法，当某企业的实际利润等于或低于同行业正常利润时，该企业人力资源就没有价值，显然这是不合理的。
2、从非货币性价值计量方法中来看：⑴、技能详细记载法是通过对各个人员的一些素质构成和能力特征进行分等衡量，如确定其受教育程度、学习培训次数、知识结构范围、工作经历等方面的一些定量化数据，由此间接地衡量各个人员的条件价值。⑵、绩效评估法是应用一定的比率、评分或测试卡的方法，对人力资源价值进行衡量、比较，以提供与人力资源管理决策相关的信息。这两种方法在计量过程中收集的^^文档本身就带有模糊性和很强的主观性，没有严格的评价标准，在使用时准确性受到影响。
迄今为止，还没有一种能成熟地付诸实践的人力资源会计计量方法，但我们相信一旦各方面条件成熟后，人力资源的会计计量一定会得到逐步完善。
(四)、人力资源价值计量至今没有公认的计量模型
对人力资源价值的计量，一直是人力资源会计研究中的一个难点，很长时期以来，被认为是妨碍人力资源会计运用与发展的“瓶颈”，同时也是一个热点，众多研究者从不同的角度出发，设计了不同的计量模型，但至今没有一种得到公认，实践也证明了这些模型不具有可操作性。我们免不了怀疑：人力资源的价值能够准确计量吗?
1、单个人力资源的价值无法准确计量
一方面，知识、经验与技能通常会随着年龄的增加而增加，人会“越老越值钱”；另一方面，随着年龄的增加，由于身体素质、工作精力都会下降，人的工作效率会受到很大影响，最终将丧失劳动能力，人会“越老越不值钱”。另外，单个人力资源价值不仅受自身因素的影响，同时受社会科技进步等外在因素影响。科技的发展可能会淘汰已有的知识，同时也可能为某些知识或技能提供大展身手的机会。单个人力资源的价值也随之发生变化，或者上升，或者下降，这种变化在每一个劳动者身上、在任何时刻都存在，人力资源会计对此无法进行准确区分，因而不可能准确计量单个人力资源的价值。
2、群体人力资源的价值无法准确计量
群体价值计量是职工群体在企业协作中产生的经济贡献，个人价值的计量是职工个体在企业预期服务期间的经济贡献。按系统理论的观点，某一群体的个体人力资源价值的简单相加不等于这一群体人力资源的总价值。因此，通过良好的人力资源管理，使群体中的个体之间相互学习，集思广益，精诚合作，在这种情况下，群体人力资源的整体价值就会产生“1+l>2”的效果，不仅可以形成一个有凝聚力的、有活力的、有突破能力的团队，更可以大大提高企业的工作效率。与此相反，如果没有好的用人机制，没有好的管理制度，就会产生“人多误事”的情况。人力资源会计对此同样无法进行区分，因而不能准确计量群体人力资源的价值。
3、跨国公司人力资源的价值无从计量
对人力资源价值的评价，受到一国政治、经济、文化及法律制度等诸多因素的影响，不同的国家对于人力资源价值的评价可能差异极大。而在全球一体化的今天，跨国公司已成为世界经济发展中一种极为重要甚至是决定性的力量，如果实施人力资源会计，跨国公司应该如何计量其在不同国度里的员工的价值并纳入统一的财务报告?
(五)、人力资源的价值在某些会计原则上体现不足
1、对真实性原则和谨慎性原则的违背
人力资源的价值，可以用人力资源过去创造的价值来表示，也可以用人力资源未来将为企业创造的价值来表示：人力资源过去为企业创造的价值也可以分为两部分：一部分凝结在其加工生产的产品之中，通过产品销售直接增加企业的现金流量；另一部分留存于企业内部，形成企业的知识资产，通过作用于产品生产间接增加企业的现金流量。知识资产包括下列三种：1、智力资产，是体现人类智力劳动成果的资产，如专利、版权、商标、非专利技术等：2、结构性资产，是体现企业内部发展动力的资产，如企业的组织结构、制度规范、知识信息系统、企业文化、企业历史、企业目标和价值观等：3、顾客资产，指市场营销渠道、顾客忠诚、企业信誉等经营性资产。现行会计体系将智力资产确认为可辨认无形资产，并进行分类核算，较为客观、准确；对于结构性资产和顾客资产，现行会计体系将其确认为不可辨认无形资产，即商誉，进行统一核算。而对于商誉的核算还存在较多争论。由此可见，现行会计体系通过对无形资产和销售收入的核算，已经间接地反映了企业人力资源的价值。如果再将人力资源以“人力资产”项目列示于企业会计报表，就会导致重复计量，从而违背会计信息的真实性，而人力资源价值又具有很大的不确定性，把人力资源价值作为资产纳入报表体系，则会违背谨慎性原则。事实上对于人力资源我们只能在表内确认它的成本，而不是它的价值。
2、对可比性原则的违背
人力资源价值在企业价值中占的比重越来越高，完全具有审计中的重要性，它的计算方法多种多样，各企业可以以此来操纵利润，企业之间会计信息失去可比性，有悖可比性原则。
3、对客观性原则的违背
对于人力资源价值的各种计量方法都具有很大的主观性，不是依据客观真实的交易价格计量，又违背了客观性原则。所以最好还是统一不去计量人力资源的价值，以免造成混乱而得不偿失。
(六)、团队合作中个人人力资源难以划分
现代经济是合作经济，往往很多成功都不可能是一个人的功能，而是许多人通力合作共同努力的结果。现代管理理念中也正鼓励这样一种合作精神，力求达到“1+1>2”的效应。怎么去评价与量化团队中个人的贡献又是一个难题。另外，现在一个人要想成功，不是单靠努力就可以的。人际关系也越来越突出它的作用，其中很多感情因素，根本不能用货币来衡量。
基于以上六点理由，我觉得人力资源难以准确计量。但这并不否认人力资源的重要性。本人认为人力资源虽然难以准确计量，但并不是说人力资源无法反映，还是可以通过非量化的指标反映出来的。下面我就从两个方面谈谈这一设想。
四、人力资源用非量化的指标反映
(一)、从会计目标的角度看
会计的目标是为信息使用者提供决策有用的信息。作为会计信息载体的财务报告，在长达几十页的篇幅中，除了三大财务报表外，主要的还是非量化的财务信息。可见，非量化的表外信息，同样具有重要的意义。而现在随着企业的经济活动越来越复杂化，单凭会计报表已经越来越不能包容这么多有用的信息，从而表外信息就越显其重要性，可以在报表附注中加以披露。我们没有必要根据我们所获得的信息去不准确地量化人力资源，但可以把我们所获得的定性的信息，列示在企业的报表附注中。例如列示企业现有的高级管理人才、专业技术人员等的学历、工作经验、社会地位、研究成果、所获表彰等基本情况，只要是不涉及商业秘密和个人隐私，能增加企业的社会评价，能为企业带来正面的社会影响的信息并且都是真实的，就都可以列示出来，供信息使用者使用。至于这些人力资源所能创造的价值，只能由各个投资者自己去判断。
(二)、从人力资源价值的实现角度看
人力资源价值的实现需要从收益方面去反映。收益分配应该以按要素分配为原则，人力资源和资本都是生产中投入的要素，所以都应该参与收益的分配。在企业中，高层管理人员和专业技术人员往往在年终所获得比一般职员更多的分红，这正体现了人力资源的价值是劳动要素参与收益分配的结果。当然，不同企业情况不同。有的分的多，有的分的少，这也正体现了不同企业对人力资源的评价。劳动者是有权选择企业的，正如企业有权选择劳动者一样，而在选择过程中，所有关于人力资源报酬的信息是公开的，这样的双向选择过程其实是一个市场中讨价还价的过程：根据西方经济学中均衡理论，只有当双方都感到满意的时候，这样一个雇佣的契约关系生效，而在以后当其中一方不满意时，可以选择支付一定成本解除原契约，再选择新的均衡。也就是说，只要劳动者与企业的契约是相对稳定的，这是的薪酬能够体现劳资双方对人力资源的期望价值。
值得注意的是，人力资源的价值是指人力资源为组织提供效用的能力，即人力资源在组织中的预期服务期所能创造的未来收益的估计现值。人力资源创造的价值是其在不同经济环境中与环境和条件相结合所能创造的价值，这个价值显然不是一成不变的。
尽管人力资源会计的计量内容和方法还有许多值得探讨的地方，但随着社会经济的发展与人力资源重要性的增强，用会计来处理人力资源的问题必然会成为未来会计学科发展的趋势。
参 考 文 献
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