我国企业会计准则改革路径研究(二)

1973年，美国成立了独立性会计规范文件制定机构——美国财务会计准则委员会(FAsB)，取代会计原则委员会。财务会计准则委员会发表的正式文献也改称为《财务会计准则公告》，包括准则以及与准则有关的解释及概念公告等。自今美国财务会计准则委员会已发布了近160项财务会计准则公告。1973年建立的美国财务会计准则委员会是世界会计准则发展史上的一个里程碑。现在，财务会计准则委员会是美国非官方中最有权威的有关会计准则的研究、制定、发布和解释机构。但是，美国证券交易委员会(SEC)也制定了越来越多地涉及一般会计准则的规定。而证交会的规定，对各上市公司关于公认会计原则的选用往往具有强制力量，因而在实际上具有更大的权威性。

随着经济体制改革进程的不断深入，为了适应社会主义市场经济和现代企业制度对会计信息的规范化要求，我国从20世纪80年代末开始对计划经济会计模式进行根本性的改革，改革的主要内容是充分借鉴吸收国际会计惯例，研究制定中国的企业会计准则和综合性会计制度。中国会计学会作为代表中国会计理论研究最高水平的全国性民间会计团体，顺应时代的步伐，自80年代中期开始就陆续吸收并传授西方的会计准则，这对进行中国会计准则的研究和制定起了先导作用。1987年，中国会计学会专门成立了由国内著名专家、教授组成的“会计准则及会计基本理论研究组”(后更名为“会计理论与会计准则研究组”)和“国外会计研究组”(后更名为“外国会计研究组”)。这两个组织的成立，标志着对中国会计准则进入了有组织、有系统的研究阶段，其研究成果一方面通过公开发表，来吸引社会各界的广泛关注和参与；另一方面供财政部研究制定会计准则时参考。

（四）国际会计准则

了适应经济业务国际化和全球资本市场发展的需要，提高会计报表信息在国与国之间的可比性，协调各国会计准则和会计实务，由澳大利亚、加拿大、法国、前联邦德国、日本、墨西哥、荷兰、英国和美国9个国家的16个主要会计职业团体发起，于1973年6月25日在英国伦敦成立了国际会计准则委员会(IASC)，这是一个国际性民间会计组织，其目的是制定和发布国际会计实务规范。国际会计准则委员会发布的会计实务规范包括国际会计准则(IAS)和国际会计准则委员会的解释，国际会计准则主要对跨国公司的重要经济业务和会计事项的确认、计量和披露进行规范，以协调各国的会计实务。正如在国际会计准则委员会目标和程序中所讲的那样：国际会计准则委员会的作用，是致力于发展和选用恰当、平衡并且具有国际可比性的会计准则，同时提倡在编制财务报表时加以遵守。具体地说，国际会计准则委员会章程中规定的目标是：(1)本着公众利益，制定并发布编制财务报表时应遵守的会计准则，并推动这些准则在世界范围内被接受和遵循；(2)为改进和协调有关财务报表列报的法规、会计准则和程序，广泛地开展工作。

三、我国企业会计准则改革方向

（一）企业会计准则分项简单

企业会计准则没有企业准则那么多分项准则，它借鉴了企业准则体系内容 ，将体系三个内容融合一体 ，在体系行文上 ，基于 “内容完整 、通俗易懂 、便于操作 、强化监管 ”的要求 ，直接在 《小企业会计准则 》体现了基本要素规范、具体准则与指南整合。 小企业会计准则共十章，90 条，另加一个附录。 第一章，总则，第二章至第七章，为资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润及利润分配等会计要素的内容规定及核算 ，第八章外币业务 ，第九章财务报表 ，第十章附则。 附录实为指南 ，主要是小企业会计准则——会计科目 、主要账务的处理 、财务报表的种类、格式及编制说明，为小企业执行小企业会计准则提供操作性规范。

（二）企业会计准则核算的特色显著 

资产方面：核算业务简化，一般以实际成本核算资产。 不要求计提资产减值准备，相关的转让损失和呆账 、坏账损失均在实际发生时予以确认，从而消除了原本小企业存在的会计所得与纳税所得的差异 ，简化了核算；长期股权投资统一采用成本法核算；规定了与所得税法基本一致的固定资产计提折旧

最低年限以及后续支出的会计处理方法；金融资产核算简化，未引入金融资产四分类方法，利息收入的确认均在约定付息日 ；取消了待摊费用 ，直接将预付保险费用、租金 、订阅报刊杂志等费用计入成本费用。 （2）负债方面：会计科

目与原会计制度科目进行了部分合并，名称与现企业会计核算科目趋同 ，应付工资 、应付福利并在了 “应付职工薪酬”，对利息费用要求以实际发生额入账利息计算统一采用票面利率或合同利率；减少预提方法的使用。 简化利息计提与费用核算，将长期借款按照借款本金和借款合同利率在应付利息日计提利息费用，计入相关资产成本或财务费用。 （3）所有者权益方面：简化核算，接受捐赠直接计入“营业外收入 ”不再计入 “资本公积 ”，且明细账只设 “资本溢价”。

（三）企业会计准则的动态协调性

 已执行《小企业会计准则》 的小企业一旦公开发行股票债券或因经营规模或企业性质变化而成为大中型企业或金融企业的， 应当转为执行《企业会计准则》，小企业转为执行企业会计准则时，应当按照 《企业会计准则第 38 号——首次执行企业会计准则》等相关规定进行会计处理。 或已执行《小企业会计准则》的小企业，当所发生的交易或事项如果在《小企业会计准则》中未作规范，可以参照企业会计准则的相关规定进行处理。

简化列报与披露内容，财务报表只要求资产负债表、利润表、现金流量表和附注，不要求编制所有者权益变动表；对于现金流量表，内容格式进行了适当简化，不采用“现金等价物”概念，不披露将净利润调节为经营活动现金流量、当期取得或处置子公司及其他营业单位等信息； 附注中增加了纳税调整的说明，小企业财务报表附注的披露内容大大减少，披露要求也有所降低。

（四）企业会计准则尽最大可能满足信息使用者

小企业外部会计信息的主要使用者为税务部门和银行。因此，在小企业会计准则与税法关系上采取的是税务导向模式， 有别于企业会计准则的独立发展模式， 服务于企业纳税和税收征管，有利于降低企业的纳税成本和遵从成本。银行主要利用小企业会计信息做出信贷决策， 希望小企业按照统一的会计准则提供财务报表。 因此， 在小企业会计准则制定导向上，从原则导向转变为规则导向，减少了职业判断的内容，以满足银行会计信息使用者的需求。

四、企业会计准则改革措施

（一）创新小企业会计准则体系建设

一是加强小企业财务规则的创新建设。 小企业会计准则主要是针对会计核算的确认、记录、计量、报告规范会计行为。那么，我国的小企业会计准则要不要涉及企业财务规则诸多管理规定？我国在制定财务与会计规范时，已把财务

与会计分开，同时制定了“财务规则”与“会计准则”。但是对于小企业来说会计核算与财务内容是融合的， 小企业会计准则体系中有财务管理内容，但是，它更应明确地对资金筹集、资产营运、成本控制、收益分配等财务行为进行组织、协调、控制、评价和监督等做出必要规范。 二是拓宽小企业财务管理内容，将企业经营风险、财务风险、财务信息管理作为财务管理的重要内容， 以满足市场经济发展对企业财务管理的要求，增强企业财务管理的前瞻性。并在其中加入财务报表主要分析指标的计算与提供，如企业人员、工资费用开支、资产负债率等内容。 因此，从创新小企业会计准则体系方面，应该加强财务管理基本规章制定。

（二）创新内部控制体系建设

小企业要不要涉及内部控制规章建设 ， 笔者认为，针对目前小企业内部管理现状，为了提高管理水平 ，小 企业应建立健全必需够用的相关的内部控制制度。 从会计法规制度方面加以规范，使小企业在组织机构、企业文化、风险控制、内部活动、信息与沟通、监督等方面加强建设。 这不仅是小企业动态发展的需要，也是国家对小企业进行政策支持，评估管理水平 、资产状况 、偿债能力所必须的 平台 。因此，随着经济改革的深入发展，加强对小企业管理，创新小企业内部控制管理，防范经营与融资风险管理具有重要意义。

（三）加强培训工作

会计准则的有效性包括准则本身的质量与执行效率两个方面。 小企业准则体系的建设最终需要落实在实践运用上，提高准则本身质量与执行效率。 因此，一是认真贯彻落实准则，二是加强准则质量建设，通过实践应用不断完善和修正。《小企业会计准则》在规范范围上涵盖了农林牧渔业、工业制造业、建筑业、批发和零售业等各种行业，涉及面广，影响面大，故宣传贯彻实施是一项系统工程，需要各有关部门的积极配合、社会各界的关心支持。对从事小企业会计核算人员进行系统培训，加强学习考核与监督检查。二是会计理论与实务工作者，要加强调研工作，对准则执行中反映出的问题及时研究、反馈，为修订小企业会计准则提供理念与实践依据。

我国企业会计改革历经30年,其中具有标志性的改革措施是1993年公布的会计准则、2001年公布的企业会计制度、2006年公布的企业会计准则。我国企业会计改革的经验有:改革必须与国家经济改革紧密相连;改革必须处理好国际趋同与国家特色的关系;改革必须循序渐进;改革的进程与战术必须顺应实际情况的变化。今后的改革中,需就下列方面进一步做好工作:跟踪国际新变化;关注非上市企业会计规范;研究和制订企业成本核算指导意见;加强和改进对企业的会计监管;加强对改革效果的检验;加强企业会计改革与其他改革的协调。

五、小结

党的十八届三中全会以来,一系列法律法规奠定了我国基于政府会计准则、制度变迁的权责发生制政府综合财务报告制度改革的战略方向和蓝图。各级政府、各行政事业单位有效地执行统一的政府会计准则,是建立和实施权责发生制政府综合财务报告制度的关键。本文就我国企业会计改革的几个问题进行了探讨。分析了企业会计改革的目的和现实意义 ;提出了金融企业会计改革的基本思路 和设想。

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