一、商业银行内部会计控制现状。
(一)风险防范意识薄弱，违规操作业务现象较严重；
(二)内部会计控制度执行不严，贯彻落实流于形式；
(三)内控机制不健全，缺乏动态的调整和充实；
(四)相互制约机制不健全，上下级之间约束性薄弱；
(五)检查辅导走形式，监督控制不力；
(六)会计人员素质普遍不高，制约会计信息质量；
(七)新技术、新业务使商业银行会计内控面临新的挑战；
二、商业银行进一步实施内部会计控制的对策。
(一)商业银行实施内部会计控制的基本原则：
1、牵制原则。
2、责任原则。
3、协调原则。
4、效益原则。
(二)实施内部会计控制的对策。
1、强化制度建设，坚持全面性、及时性原则。
2、设置科学的操作流程，建立严密的分级授权制度。
3、加大科技投入，提高内控的技术含量。
4、实行科学的内部会计控制综合评价考评，强化激励机制。
5、加大培训力度，提高业务人员素质。
6、建立独立的内部监督稽核体系，强化内部自查力度。
7、推行会计主管委派制，确保会计信息真实准确。
内 容 摘 要
近年来，随着我国市场经济的逐步建立，金融体制改革的不断深化，我国金融业发展迅猛，逐步与国际金融界接轨，也使得金融会计面临的风险日趋增大，金融系统的经济大案、要案，尤其是银行内部会计人员监守自盗，利用工作岗位便利及内控漏洞，内外勾结，用非法手段诈骗、盗窃国家财产，携款潜逃的恶性案件日益频繁，给各家银行会计内控管理敲响了警钟，加强商业银行内部会计控制管理已成为我国银行业金融管理的当务之急。本文针对我国商业银行在会计内控方面的现状，根据牵制、责任、协调、效益等四条实施内控原则，提出实施内部会计控制的措施，确保商业银行各项业务正常运营。
关于加强商业银行内部会计控制的思考
近年来，随着我国的市场经济逐步建立，金融体制改革的不断深化，我国金融业发展迅猛，逐步与国际金融界接轨，也使得金融会计面临的风险日趋增大，金融系统的经济大案、要案，尤其是银行内部会计人员监守自盗，利用工作岗位便利及内控漏洞，内外勾结，用非法手段诈骗、盗窃国家财产，携款潜逃的恶性案件日益频繁，给各家银行会计内控管理敲响了警钟，加强商业银行内部会计控制管理已成为我国银行业规范化管理的当务之急。
商业银行内部会计控制是商业银行为了实现其经营目标，防范金融风险而制定的一系列会计政策、制度、措施、程序和方法，从而在商业银行的内部形成一种自我协调、自我约束的控制系统。内部控制制度是银行长期经营实践的结晶，是进行现代化管理的客观要求和可靠保证，强化内部会计控制，是防范金融风险最有效的途径，是商业银行安全、有序运作的前提和基础，因此必须建立一套严密、系统、规范、可操作性强的会计内控系统。本文试对商业银行内部会计控制的现状做出剖析，进而探索商业银行进一步强化内部会计控制的对策。
一、我国商业银行内部会计控制现状
我国商业银行内部会计控制的建立与发展是随着国民经济的发展状大而逐步修正、完善起来的，银行内部会计控制由最初简单的账务间综合平衡控制发展到岗位间、部门间责任明确的制度控制，内部会计控制也由核算会计向管理会计发展。而适应社会经济发展的银行内控机制为市场经济的建立与状大提供了可靠的保障，尤其是改革开放以来，各种经济成分的出现，对商业银行信贷、结算、现金管理等传统业务提出了更高的要求，不断推出的业务品种也对银行内部会计控制有了新的诠释。商业银行为适应经济发展需求制定了一系列较为完善的内控制度、法规，为国民经济发展提供了强有力的保障，同时也有效的防范了各类金融风险。因此总体来说，近年来商业银行内部会计控制机制有了长足发展，但与此同时也出现了许多不容乐观的问题，主要表现在以下几个方面：
(一)风险防范意识薄弱，违规操作业务现象较严重
随着中国加入WTO，我国金融业逐步与国际金融界接轨，商业银行竞争日趋激烈，出现揽存难、放贷难、拓展业务难的局面，一些金融机构为发展业务，抢夺市场，借创新金融工具之名变相揽存、放贷；违规签发银行票据；违规拆借、筹集资金；变相开支费用，私设小金库；使用非法手段偷税漏税；隐瞒或虚增损益；在会计业务处理上乱用会计科目，变相处理会计账务，隐瞒资金走向等等，使商业银行内部会计控制和财务监督处于失控状态，从而形成借贷风险和信用风险。如某支行为企业签发没有真实贸易背景的银行承兑汇票，票据到期后，出票企业因贸易环节出现问题货款不能及时回笼，不能及时解付汇票，从而使银行产生垫付资金，形成风险。
(二) 内部会计控制制度执行不严，贯彻落实流于形式
尽管我国银行业在过去几十年的业务经营中，建立了一系列相对完善、行之有效的会计内控制度，在实际操作中许多都不能落到实处，主要表现为：
1、联行章、证、押(压)未真正坚持三分管制度。如某商业银行在实际操作中，以人员紧缺为由，汇票专用章、编押器均由一人保管，从而导致了经济人员利用职务之便，办理虚假银行汇票，套取银行资金的风险；
2、业务印章不按规定保管使用，重要空白凭证领发、使用、交接等制度执行不严格。如某银行办事处的储蓄出纳员，与其丈夫及同学D 串通，利用工作之便事先偷窃空白存折，将存折伪造成客户的存折，并私刻了复核员的印章，里应外合冒领客户存款。从这例案件来看，储蓄出纳员主要是以职务之便，利用银行内部规章制度不严，有章不循的漏洞才达到目的。由于在对重要凭证的领用，保管上缺乏严格的手续，致使该银行职员事先轻而易举地窃取空白存折，为其作案做好了准备；山东德州建行员工挪用公款3300万元，用于购买彩票案，黑龙江松河街中行案件等，均为内部形同虚设，致使犯罪分子有了可乘之机，作案得逞。
3、柜员代号和密码随意交与他人使用或泄密，营业网点随意设置机动柜员，柜员代号混用以及操作柜员离机不退出交易界面等。如某支行任意设置柜员，柜员姓名为空，使用标志为启用状态，某柜员利用春节假日期间岗位相互制约不严之际，偷用已启用的空名柜员号，虚存个人储蓄数十万元，而下班时坐班主任未例行查库制度，造成空库，次日该柜员利用银行卡异地支取存款，使银行资金蒙受巨大损失；
4、业务交接手续不认真，查库走形式。如某银行储蓄柜员日常工作交接过程中，以相互信任代替制度，只在交接登记簿上签名，未按要求清点库款或逐份核对重要空白凭证，加上营业部主任例行查库也不能落实，造成凭证丢失却没有及时发现，银行因凭证遗失造成经济损失和社会负面影响；
5、违规为客户开立结算账户；大额现金支取不按规定坚持审批制度；为占用头寸恶意压票，不及时汇划款项；此外还存在诸如主管密码泄露或授权卡随意使用、授权卡移交手续不严密、授权流于形式、授权卡移交不连续、移交未详细登记移交时间，甚至出现了主管卡直接交由柜员自行拿卡授权现象。
以上种种，使会计内控制度形同虚设，分析所举案例，都是由于银行部门、岗位、人员不坚持或不认真执行内部控制相关规定政策，弱化了业务操作过程的系统性、严密性和完整性，因此埋下事故隐患，为犯罪分子提供可乘之机。
(三)内控机制不健全，缺乏动态的调整和充实
对商业银行来讲，要建成真正的、具有国际水平的、规范化的商业银行，实现其各项既定目标，必须随着业务的发展，建立健全与之相配套的严密、系统、规范、有效的内控制度。在现实工作中，商业银行往往忽视了内部会计控制是一种贯穿于决策、执行、监督全过程的环环相扣、平衡制约的动态机制，而常常反映为一成不变、机械僵化的形式，有些明显陈旧的规章制度或操作程序不能及时更新，特别是目前新的金融业务品种、金融工具不断推出，如果不及时调整、补充、制定各项内控制度，势必给正常经营业务带来风险。某商业银行为顺应全球经济一体化需要套用国外银行一些先进的会计核算模式，开发新的业务品种，而在会计内部控制方面缺乏相应措施，造成操作制衡系统的漏洞百出，不仅不能为客户提供优质、安全的服务，而且为全行安全稳健经营埋下隐患。
(四)相互制约机制不健全，上下级之间约束性薄弱
相互制约，是内控制度的一项基本要求。这种制约既包括会计业务内部各个岗位、各个环节之间的相互制约，也包括上下级之间的相互制约。但在实际工作中相互制约不能完全落实，一些重要职责和不兼容岗位没有严格分离，混岗或集多职于一身的现象时有发生。一些金融机构缺乏有效的内部管理部门，对主要负责人和决策管理层的权力缺乏必要的监督和制约，导致出现“控下不控上”的局面。由此引发的问题是，一些有权部门和岗位在执行内控制度时，从自身利益出发，变通、曲解制度，甚至将权利置于制度之上，随心所欲，谋取私利。究其原因主要是：各项制约制度不健全，职能监督部门受约束太多，不能独立行使监督职能，难于进行有效监督。
(五)检查辅导走形式，监督控制不力
会计检查辅导是会计检查部门设专职人员，负责检查监督会计法律法规、会计核算、内控制度及各项规章制度的贯彻执行情况，加强前台业务操作辅导和业务风险点的控制，防范化解操作风险。会计检查部门应对会计部门处理的各项业务的合规性、正确性、及时性的监督检查、辅导，防患于未然。但许多金融机构对此认识不足，重经营、轻管理，对会计检查的辅导工作缺乏足够的认识和重视，辅导走形式，缺乏计划性、针对性，往往是上级布置，下级应付，不能及时发现存在的薄弱环节和漏洞，而且考核手段滞后，奖罚力度薄弱，检查整改成效甚微。再加上稽核部门再监督职能弱化和纪检监察力量薄弱，从而使第二道、第三道监督防线不能很好地发挥作用。据统计，商业银行业务中出现的差错有70-80%是当事柜员及时发现，适时更改的，但仍有20%左右的差错是稽核检查部门在监督检查中发现的，弱化稽核检查部门的作用，无益于会计内部控制制度的执行。
(六)会计人员素质不高，制约会计信息质量
商业银行会计人员素质的高低，直接影响着各项业务处理的质量，高业务素质的员工不仅是内部会计控制的基础，而且可以有效弥补内控制度的不足。商业银行会计内控队伍素质不高，已成为制约商业银行发展的桎梏。主要表现在：熟悉单项业务的人员较多，具有综合业务素质的人员较少；熟悉传统会计业务的人员较多，了解创新业务的人员较少；熟悉传统操作技术的人员较多，能熟练掌握计算机操作技能的人员较少，两方面都精通的更少；精通国内结算业务的人员较多，熟悉国际金融业务的人员较少。尤其是有些商业银行对员工的继续教育重视不够，致使业务人员对新知识、新业务接收缓慢，更新不及时，无法适应业务高速发展的需要，严重制约会计信息质量。一些商业银行在实施人才战略时，只注重招聘人员的学历而忽视能力，使这些有高学历的人员在对银行相关业务知识与规章制度知之甚少的情况下，仓促上岗。缺乏职工再培训，既造成人才资源浪费，也无助于会计内部控制制度的正确贯彻。
(七)新技术、新业务使商业银行内部会计控制面临新的挑战
随着金融改革的深入发展和科技进步，商业银行会计业务日趋现代化、多样化、复杂化，原有建立在手工操作基础上的管理办法已不能适应会计电算化的要求，形成管理上的漏洞。此外，国际业务、中间业务、电话银行、客户终端、网上银行、综合业务系统等先进的银行服务方式，对银行会计风险防范提出了新的挑战。
上述种种现象，都要求商业银行进一步加强内部控制管理。
二、商业银行进一步实施内部会计控制的对策
内部控制是一个古老而又充满活力的话题，其目的就是要回避风险，建立内部控制制度就是在银行内部建立一套自我调节、自我约束的控制系统。但是，近年来，随着改革的不断深入，出现许多新情况新问题，由银行内部引发的案件屡见不鲜，内部控制制度建设被提到新的高度。今天，面对复杂的社会环境和激烈的同业竞争，如何建立起一套商业银行有效的内部控制系统，并在实际工作中加以应用，是我们面临的重要课题。
(一)商业银行实施内部控制的基本原则
1、牵制原则。表现在各子系统及其单元之间具有相互关联、相互制约的关系。基本思路是一项业务的全过程，要避免由一个人或一个部门单独处理。商业银行的所有业务均可划分为授权、主办、批准、执行、记录和核对六个步骤。每一步骤应由一个相对独立的人员或部门来完成，任何人和部门都不得在未经其他职员或部门复核和记录的情况下单独进行一项业务。这就是所谓的“四眼”原则。在这些步骤中，各有关人员或部门要各司其职，各负其责，不得越权包办。如授权与批准必须分开；审批与执行必须分开，审批人不得兼执行；执行与记录必须分开，执行经济业务和保管实物的人员或部门不得兼管会计记录，两者之间要有专人定期核对。
2、责任原则。商业银行所有业务必须按规定程序和标准进行，有关人员要明确各自的权限和应承担的责任。没有责任的权力和没有制约的权力一样，必然会导致工作人员滥用职权，内控系统就会形同虚设，从而达不到预期的效果。责任原则的基本要求是奖罚分明。对违反规定程序的人必须得到惩罚，偏离标准的事必须得到纠正，造成损失的要赔偿。
3、协调原则。这是由系统的基本特征——整体性决定的。由于商业银行内部控制系统不是各部分的简单叠加，而是一个有机的整体。所以，各内控子系统之间要相互照应，步调一致，围绕一个共同目标去运作。商业银行内部控制系统应是相互牵制和相互协调的统一体。
4、效益原则。即实施某项内控程序的支出应小于因舞弊和错误所造成的可能损失。如果建立或实施某项内控系统的成本过大，而相对获得的效益较小时，此项内控就失去了应有的意义，一般应放弃或重新去设置和实施这项内控。商业银行的性质决定了商业银行内控系统必须是低耗高效的系统。
(二)实施内部会计控制的对策
根据上述内控实施原则，针对目前我国商业银行会计内控现状及面临的新问题，应从以下几个方面实施内部会计控制。
1、强化制度建设，增强内控制度的系统性和可操作性
根据大会计的思想，重新梳理临柜工作流程，建立岗位责任制，明确每个岗位的工作范围、职责和权限，实行定岗、定责，促使会计机构和会计人员各司其职，各负其责，相互监督。对重点岗位实施重点监控，在开办新业务时，做到制度先行，树立内控优先的思想。同时内控制度建设的系统性、连续性、动态性还有待加强。目前的内控制度很多方面还局限于对原有制度的补充和修订，往往是风险发生后才制订规章制度，前瞻性不足。因此必须加大对风险点和薄弱点的制度建设力度，确保内部会计控制制度渗透在会计工作的各项业务过程和各个操作环节，覆盖所有的部门和岗位。
2、设置科学的操作流程，建立严密的分级授权制度
目前各行的内控制度已基本建立，但内控制度与具体的业务操作联系不够紧密，业务环节不连续。因此必须从业务操作流程入手，根据规范、实用、安全、有效的原则，设置涵盖会计业务处理的全过程的标准化操作流程，严禁独自一人操作业务全过程，实行上岗对下岗负责，下岗对上岗监督的运行机制，环环相扣，相互制约。对各个程序及岗位，合理地授予相应的处理业务的责任和权限，对重要会计事项如错账冲正、开销账户、调整积数、大额付现、挂失冻结等必须坚持授权审批，形成分工明确、权责对等的严密的风险防范体系。
如银川市商业银行会计内控管理实行“统一管理、分级负责、定期检查、控制风险”的原则。内控管理办法从会计基础管理内部控制、综合业务系统内部控制、账户管理内部控制、存款业务核算内部控制、贷款业务核算内部控制、同城票据交换内部控制、支付结算业务内部控制、章证押及系统内往来管理、现金出纳业务内部控制、有价单证及重要空白凭证管理和代理业务的内部控制等多方面做了严格细致地划分，办法规定不同级别的行员有不同的岗位职责，办理业务的权限也不同，不同会计工作岗位如属不相容岗位，应做到相互制衡，不得同时兼任。
3、加大科技投入，提高内部控制的技术含量
随着计算机广泛应用于银行会计业务，原有建立在手工操作基础上的内控制度已不能适应业务发展的需要，建立一套完整、科学的计算机安全控制体系已成为当务之急，加强计算机风险防范已成为银行内部会计控制的重中之重。虽然各行在计算机综合系统上线后，每个核算单位都配备事中或事后监督员，但只是能查看传票，检查传票要素的遗漏，以及业务人员操作流程的合规性，检查内容只局限于表面现象，这些从根本上并不能起到内控监督。只有开发与综合业务系统相配套的实时监督控制程序，由系统程序对各项业务的风险控制点进行控制，才能真正实现监督控制的功能。
4、实行科学的内部会计控制综合评价考评，强化激励机制
建立一套科学的会计内控考评机制，对商业银行所有会计业务活动的全过程进行评价，重点是对最容易发生风险的失控点，主要集中在直接管人、财、物、权力的重要岗位或环节上，特别是对财务、资金的监督要作为重点。以量化评价为主，对有关评价内容或要点赋予一定的分值，并根据各种不同业务及其各个环节在内部控制整体中所产生影响的程度，设定不同的“内控权重”。内部控制评价的主要内容及主要控制点有：(1)内控建设评价。内控建设评价采取通过调查问卷或召开座谈会的形式，了解被评价行各项业务的管理模式，分析这些管理模式能否将不相融岗位分开设置，岗位之间相互制约，工作环节衔接，决策按程序进行。(2)内控执行评价。内控执行系统评价是对各职能部门为完成工作目标和防范风险，对各项业务和内部管理活动进行风险控制、制度管理和相互制约体系的评价。(3)内控保障评价。根据“三道防线”的内部控制要求，对业务主管部门履行监管职责的评价，主要是评价业务主管部门是否按规定对所属机构开展业务检查，是否按规定配备检查人员，对检查发现的问题是否落实整改措施并有整改回复，对重大问题是否移交监督部门。
通过定期组织考核评价，将评价结果与收入分配、福利待遇、晋升职称等挂钩，实行科学、合理的奖罚，鼓励先进、鞭策落后，充分调动会计机构和会计人员的工作积极性。
5、加大培训力度，提高业务人员素质，大力培养全面型高素质业务人员
人是实施内部控制的主体，人员素质的高低决定银行内控制度的质量，因此，强化银行内部控制，必须坚持以人为本原则，加强对会计人员的思想政治教育和道德教育，加强对会计人员业务知识培训，完善干部交流和岗位轮换制度，以提高人员素质从根本上解决内控隐患。某商业银行的做法值得学习，该行成立了专门的员工培训中心，根据员工现状和新业务品种，适时开办各类培训班，对新入行员工和在岗员工进行岗前岗中再培训，通过制度宣讲，启用制度法规的自觉性、严肃性，实行重要岗位每半年，一般柜员每一年进行一次岗位调整，使员工对银行会计内部控制制度较为全面的了解和掌握，同时通过岗位轮换将规避风险的关口前移。
6、建立独立的内部监督稽核体系，强化内部自查力度
内部监督稽核是落实各项规章制度的重要手段，是强化内部会计控制，防范经济犯罪的有效措施，也是内部控制的最后一道防线。建立以财会、稽核、纪检、监察等紧密型一体化监督管理组织体系，相互协调、紧密配合，形成监督的整体合力，加大检查力度，彻底扭转有章不循、违规操作现象。为了提高内部监管效率，为使稽核工作能在金融机构的整个业务流程中起到积极的作用，必须改革现有的稽核体制，强化人员管理和制度建设。一是建立直接对总行一级法人负责，实行垂直领导和向下派驻的稽核体系；稽核费用与被稽核单位相分离；确保内部监督的独立性和权威性，实现内控系统的三权制衡。与此同时，为加大内部自查力度，还应实行稽核处罚制和稽核告诫制。在处罚机构违规行为时，不仅要处罚该金融机构，而且要触及告诫那些实施违规行为的直接领导和责任者。二是不断充实稽核人员，努力提高稽核人员素质。必须安排熟悉金融法规和制度规定，具有丰富工作经验和综合分析能力的人员从事稽核工作，并保证对其实施继续教育和培训，使其政治思想素质和综合业务素质能长期满足稽核工作的需要。三是要实施严格的督查考评制度，确保内控制度的全面贯彻执行。
7、推行基层机构会计主管委派制，确保会计信息真实准确
为从源头上提高会计信息质量和防范会计操作风险，在商业银行内部推行基层机构会计主管委派制。即由上级机构向基层营业网点派驻思想觉悟高、业务能力强、懂政策、熟悉法规的会计主管，会计主管人员的工作业绩及奖罚由上级机构考核，薪酬由上级机构直接发放，不受基层网点控制，确保会计主管依法独立行使职权。会计主管有权对营业网点的所有会计业务进行监督和控制，保证营业网点会计人员合规操作，对一些违规、违纪、违法的会计行为坚决制止，重大事项直接向上级机构汇报处理。解决一些基层负责人利用职权，授意、指使、强令会计人员篡改会计数据，假造账册，设立账外账，转移银行资金的问题。目前各银行金融机构中，已有多家银行实行会计主管委派制，这项制度的实施，解决了以前会计主管在对本机构会计核算质量监督的同时还要听命于机构负责人的授意、指令的情况。独立行使会计监督，有效的解决了个别机构私设小金库、滥支费用等问题。
商业银行内部会计控制作为防范金融风险、增强竞争能力、提高经济效益的一项基础性工作，已越来越被商业银行经营者所重视。只有健全的规章制度，完善的考核体系，有效的监督机制三者合一，才能保证银行会计核算更好地为客户提供优质安全的服务，才能将各类核算风险消灭在萌芽当中，才符合现代商业银行的经营理念。通过以上各项工作的实施，建立起一套严密、系统、规范、可操作性强的内部会计控制体系，从而确保商业银行各项业务正常运营，才能在竞争激烈的金融市场立于不败之地。
参 考 文 献
1、《管理会计》，李道刚，中国财政经济出版社，2002年4月出版
2、《企业内部会计制度设计》，张跃进，经济科学出版社，2002年7月出版
3、《国有商业银行理财方略》，胡建忠，中国金融出版社，2001年12月出版
4、中国人民银行制定的《商业银行内部控制指引》2002年发布
