一、权责发生制与收付实现的概述及应用范围
二、权责发生制与收付实现的关系及产生的基础
三、权责发生制与收付实现制的利弊局限及对现实的影响
四、权责发生制与收付实现制产生的问题及解决途径
五、结束语
内 容 摘 要:
权责发生制，和收付实现制是我国的会计核算的原则。权责发生制在反映企业整体资产经营情况上有其全面性、合理性，但在反映企业的盈利能力和资产流动性上有其局限性，本文全面对比分析权责发生制和收付实现制的优势和弊端，发展趋势及用范围，产生的问题及解决的途径。
一、权责发生制与收付实现的概述及应用范围
我国的会计核算的原则主要有两种，权责发生制，和收付实现制。权责发生制是指凡是当期已经实现的收入和已经发生的或应当负担的费用，不论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不作为当期的收入和费用。权责发生制原则的执行范围有：逾期半年以内的贷款利息收入；金融机构往来收入；投资收益；定期存款；金融机构往来支出 ；固定资产大修理；租赁；低值易耗品购置；安全防卫等大宗大额费用支出；无形资产摊销；固定资产折旧；各种税金及附加。
收付实现制对收入和费用的确定是以款项的实际收付为基准。收付实现制设置的会计科目少，会计记录方式简单，主要侧重于对国家预算资金的分配和使用。从这两种制度的概念可以看出用权责发生制进行会计核算较繁琐也较科学，随着社会的发展，我国的行政事业以及政府财政机关采用收付实现的弊端和局限性逐渐显现出来。
二、权责发生制与收付实现的关系及产生的基础
权责发生制与收付实现制是辩证的统一，各有其核算的优势。权责发生制能全面、真实地反映企业的资产负债情况。提高了会计信息的可比性、准确性。有利于会计核算主体整合资源，合理利用资源。收付实现制以收付实现为基础的现金流量是长期投资的决策目标。用收付实现制确定企业的收入、费用、利润具有客观性和可比性。收付实现制反映企业实实在在拥有的货币资金，而企业的偿债能力、分配股利等很大程序上取决于企业实际拥有的货币资金。
收付实现制是辨证的统一，是实质和内容与形式。造成权责发生制与收付实现制对同一会计主体核算的差异在于权利义务的形成时间与货币资金收付行为的发生行为不一致。其中时间性差异有：权利义务的形成时间在货币收付行为发生时间之前；表现在权责发生制中的应收帐款，应收票据等；权利义务的形成时间与货币收付行为发生时间一致。这时权责发生制与收付实现制核算结果无差异；权利义务时间的形成在货币收付行为发生时间之后，表现在权责发生制中的预收帐款，其他应付款等。由此可以看出权责发生制与收付实现制既不是相互孤立，也不是截然相反，根本对立的，是同一记帐对象的两个不同方面。权责发生制以权利或义务的形成为标准，从本质内容上确认了收入或费用。收付实现制以货币资金的收付行为的发生为标准。从表面确认收入和费用。充分说明二者是能统一有机结合在一起的。
权责发生制和收付实现制在处理收入和费用时的原则是不同的，所以同一会计事项按不同的会计处理基础进行处理，其结果可能是相同的，也可能是不同的。例如，本期销售产品一批价值5 000元，货款已收存银行，这项经济业务不管采用应计基础或现金收付基础，5 000元货款均应作为本期收入，因为一方面它是本期获得的收入，应当作本期收入，另一方面现款也已收到，亦应当列作本期收入，这时就表现为两者的一致性。但在另外的情况下两者则是不一致的，例如，本期收到上月销售产品的货款存入银行，在这种情况下，如果采用现金收付基础，这笔货款应当作为本期的收入。因为现款是本期收到的，如果采用应计基础，则此项收入不能作为本期收入，因为它不是本期获得的。此外权责发生制与收付实现制还表现在核算所设置的会计科目不尽相同；对收入、费用的确认和计量不同；对损益的确认不同；对现金流量的反映不同；适用的会计主体不同。
三、权责发生制与收付实现制的利弊局限及对现实的影响
（1）权责发生制的利弊局限及对现实的影响
在现实中权责发生制面临着无法反映企业现金流量。损益计算有主观性。对已发生的交易事项确认在会计信息使用者日益关注企业未来获利能力即未来现金净流量，难以满足信息使用者对未来会计信息的无需求的状况。同时收付实现制的不足之处在于不能准确反映特定会计期间实际的财务状况和经营业绩，因其收入、成本、费用不与生产经营期间相配比，不利于经营者全面掌握成本，控制成本支出。正确确认收入。无法正确反映企业当期的经营业绩。也不能向决策者、投资者提供过去发生的关于现金收付的事项和将要收付的货币资金来源信息。
在现代企业制度条件下，投资者与经营者分工不同，是一种委托、代理关系。这种委托、代理关系有效的解决资产分布与经营能力分布的不对称，提高了资源配置效率。对投资者和债权人来讲，最关心的是企业盈利能力和资产质量。对企业经营者来讲企业盈利能力和资产质量也是极为重要的两个方面。权责发生制报告的信息不能充分完整的反映企业的盈利能力和资产质量。收付实现制是其弥补手段。收付实现制在投映资产质量即资产流动性方面明显优于权责发生制，在反映企业盈利性方面和权责发生制方面存在着时间性差异，但从长期来看，两者确认的收益是一致的。从某一会计期间和时点来看，两者所确认的收益存在差别。因此要全面、准确地反映企业的盈利性和资产的质量，必须兼顾权责发生制和收付实现制。
现代企业中对其拥有的金融负债的数额以及因金融资产交易形成的收益，按传统的权责发生制以交易价格为基础确认显得不切合实际。在金融工具在量存在的情况下，合理的选择应是以权责发生制为主体，对所持有的金融资产、承担的金融负债、因金融资产交易而获得的利得改为按收付实现制确认。并按不同的种类的金融资产和金融负债而有所不同。现行财务体系中，资产负债表、损益表以权责发生制为基础。反映企业的财务状况和经营成果。现金流量表作为资产负债表、损益表的补充以收付实现制为基础编制。向投资者和债权人提供了比较完整的财务信息。帮助报表使用者全面、准确地评价企业财务状况。因此现代企业制度要求财务会计、权责发生制与收付实现制相统一，取长补短全面运用。
（2）收付实现制的利弊局限及对现实的影响
收付实现制在我国被广泛运用于政府机构、事业单位财政预算单位的会计核算中。收付实现制在现实核算中反映的核算内容不准确，不全面。
①由于现金支付与否产生的资产负债失真问题：例如，对于行政单位而言，在购买非货币性资产的过程中，有可能资产已到，但发票账单未到；也有的发票账单已到，但资产未到。或者在年未时，购买已完成，但款项尚未付清，或按照采购合同须扣留部分保证金的，则在年末会形成财政资金结余，这种作法极不规范，预算的执行情况也无法得到真实的反映。收付实现制不允许分期摊销也会使账面失真。而企业会计制度中的负债中包括流动负债和长期负债，两者又细分很多会计科目，是企业的负债可以每期按明细科目摊销。
针对政府财政部门而言，收付实现制只反映了现金支付的部分，如预算资金的使用效果、政府长期国债总额和借款利息、应付未付工资、长期支付的基础设施总额、或有事项等，都无法在资产或负债科
目中被充分披露，造成无法反应真实的政府财务状况。在收付实现制下的政府可以使很多未偿债务变的不易察觉，使财政支出被低估，虚增了政府可支配的财政资源，另一方面，相关的负债也被粉饰，不利于国家对自身风险的估计。
② 不能真实反应市场价值： “行政单位的固定资产不计提折旧。”无形资产也不能摊销，因此无法反应出单位的资产中真实的市场价值，使会计核算账面与实际不相符。例如，购入固定资产一次性做支出处理，增加本单位的固定资产，并不计提折旧，必然增加本年支出，而该项资产要使用多年，并受益多年，这样不能反应资产净值；发生的报刊费和取暖费也一样，发生款项收付时一次性做支出处理，不考虑分期摊销的问题。
③ 科目缺乏细化造成查询上的繁琐： 例如，拖欠职工的工资只能在暂存款下设二级和三级明细科目，要想在总帐上看到拖欠职工的工资及福利费情况着实不易，而相比之下企业会计事无巨细的分类则让财务报表的使用者看上去明了很多。再例如，收付实现制没有提供现金流量表，不能及时反映查看现金流入流出和存量。
④收付实现制不利于成本的核算。 如固定资产折旧费在目前的预算会计中就得不到反映，使行政单位提供公共服务的耗费不能进行完整地核算。由于收付实现制是以款项的支付，作为费用确认的依据，对本期发生尚未支付的费用不予反映，因此 成本的核算是不准确的，这既不利于加强事业单位的内部管理，也不能使预算内资金得到合理有效的使用。
最后，收付实现制容易引发不合理的收支规模的波动。 因为当期的收益实现与收款付款不在同一期间内，收付实现制会计记录的收益便不能代表活动的真实结果。一次性收入、支出，造成收入、成本等在不同会计期间的畸高畸低，成本、收入不稳定，波动大。财务信息使用者既无法准确评估当期损益，也不易对不同会计期间的财务成果进行比较。另外，还给人为调节财务信息留下了可能性。 例如，有时表上社会保险基金的来源充裕，社保基金的收入远大于支出，形成大量的结余。但实际上，这种结余中有很大一部分是属于当期应计、需在未来财政年度中陆续支付的费用。由于会计核算基础的局限，使得总预算会计既不能正确反映政府未来在社会保障方面可能发生的支出，也不能在当期预提未来年度将要支出的费用准备。养老保险若沿用现收现付制，到退休高峰期，届时社会保险将承担大量负债，爆发养老金支付危机。
四、权责发生制与收付实现制产生的问题及解决的途径
（一）收付实现制的改善
我们可以观察借鉴国外的先进经验教训来改善当下政府会计采用的收付实现制。 20世纪80年代以前，各个国家的政府会计环境尽管体制不同、国情各异，但就政府会计采用的核算基础而言，都实行收付实现制。20世纪80年代末期，新西兰率先对政府会计进行改革，将权责发生制全面引入政府会计，从而成为世界上第一个在政府会计中实施权责发生制基础的国家。澳大利亚紧跟其后，于20世纪90年代初期也在政府会计中全面实施权责发生制。此后，一场政府会计改革的浪潮在全世界迅速掀起，经济合作与发展组织（OECD）的各成员国家开始研究和探索政府会计权责发生制问题，到目前为止，包括新西兰、澳大利亚、英国、加拿大、美国、法国等超过半数的成员国已开始在政府会计中不同程度的引入权责发生制。许多发展中国家也开始对政府会计进行改革，逐步摒弃完全的收付实现制，一定程度上在改革的程度上，各国都不尽相同：
1. 在政府会计和政府预算上均采用权责发生制，即不仅政府会计核算和财务会计报告采用权责发生制，而且对预算编制和报告也采用权责发生制，如新西兰、澳大利亚、英国等。采用一种会计制度，这种做法保证了预算信息和会计信息的一致性，有利于对预算执行情况的比较和控制。同时，在预算编制中反映政府运营成本，将成本与绩效目标有机联系起来，促进了绩效管理。
2. 在政府会计核算和财务会计报告中采用了权责发生制，在预算编制上对部分项目采用权责发生制，如加拿大。
3. 在政府会计核算和财务会计报告中采用了权责发生制，但在预算编制上仍采用收付实现制，如美国、法国等，权责发生制能够全面反映政府的资产和负债，提供准确的财务业绩、运营业绩和成本信息，以更好地帮助经济决策，很大程度上弥补了收付实现制在揭示现金信息方面的不足，帮助经济决策。我国也要立足于国情，逐渐改进不能全面反应政府、行政部门、事业单位资产和负债，提供准确成本信息、财务状况的收付实现制。结合权责发生制与收付实现制共同作用与政府会计中，参照外国的经验教训，综合运用两者的特点，将收付实现制不适应之处和本身具有的弱势通过权责发生制来解决，反应政府部门的真实经济状，提高政府的财务核算水平。
（二）权责发生制的改善
权责发生制与收付实现制相结合 ，完全的收付实现制在商业信用日益普遍和经济活动日趋复杂的今天其适用性有很大的局限性，因而被权责发生制所取代。然而，收付实现制对于企业现金流量的反映有很强的优势。因此，为弥补权责发生制的缺陷，二者应结合使用，以满足不同目的使用者经济决策的需要，从而更有助于实现财务会计目标。具体可通过以下三种方式来完成：
（1）调整会计信息。这种方式坚持以权责发生制作为确认、计量和报告的基础，用以编制资产负债表、损益表，再通过前两张报表及其他有关账户^^文档的调整来编制现金流量表，以此来完成权责发生制与收付实现制相结合。
（2）增设现金收支账户。增设账户后，可以通过损益账户核算一个时期的损益并编制损益表，通过现金收益类账户核算一个时期的现金流量表。这样，收入账户和费用账户是留存收益账户的分支账户。增设现金收支后，有关现金收支的经济业务要记录在各种现金收支账户中，而不记录在现金账户，而其余与现金收支有关的经济业务记录则与传统记账方法相同。通过现金收支账户的设臵，现金流量表可以根据现金收支各收支账户即可。由此可见，增设现金账户从根本完成了权责发生制与收付实现制的结合。
（3）设多栏现金日记账和多栏银行存款日记账，核算现金流量。 我国设置现金日记账和银行存款日记账通常是出于重要性原则的考虑。通过设置多栏式现金、银行存款日记账，并根据业务需要设计应设科目，期末将两类记账中所有科目余额进行分析，然后便可编制现金流量表。在电算化中，此种方式更为可取。
综上所述，权责发生制作为会计核算体系的核心基础，有其明显的优势和不可动摇的稳固地位，但我们也看到随着经济的发展，决策信息要求的不断提高，权责发生制所提供的信息已远远不能满足需要。如今，权责发生制和收付实现制的结合已成为会计发展的大趋势。我们应该很好地借鉴发达国家的先进经验，根据已有的研究成果，结合国内实际与国际经济动态，积极地去研究，让其在指导我国经济上发挥应有的作用。
参 考 文 献
1、2009年中国社会科学出版社王 银梅箸《权责发生制政府预算与会计改革问题研究》
2、2010年厦门大学出版社 姚宝燕箸 《权责发生制政府会计改革问题研究：基于政府绩效治理的视角》
3、2010年中山大学出版社 徐孝民箸《研究型大学实行国库集中收付制度研究》
4、2009年中国社会科学出版社王银梅箸《权责发生制政府预算与会计改革问题研究》
