一、稳健性原则的含义
二、稳健性原则存在的前提条件——会计的不确定性
三、稳健性原则在我国现代会计实务中运用的主要表现
（一）从资产的角度来看
（二）从收益确认的角度来看
四、稳健性原则在我国会计管理中的具体运用
（一）存货的成本与可变现净值孰低法
（二）固定资产折旧方法的选用
（三）坏账损失的核算
（四）在短期投资上的运用
（五）对或有负债的反映
五、稳健性原则与其他会计原则的冲突及实际运用中存在的问题
（一）会违背会计信息质量真实性要求
（二）与权责发生制配比原则发生的冲突
（三）与历史成本原则的冲突
（四）与可比性、一致性原则的冲突
（五）稳健性原则在具体运用中存在的问题
六、稳健性原则应注意的事项及解决冲突的相亲对策
（一）稳健性原则在应用中要注意一个“度”的问题
（二）对稳健性原则的运用进行必要的约束
（三）合理确定各项原则的俦使用顺序
（四）对冲突情况予以充分披露
（五）加强审计监督，强化内在约束机制，防止滥用和曲解稳健性原则，避免人为地加剧与其他会计原则的冲突
[摘要]会计不确定性的存在，就意味着风险的存在，会计工作中的稳健性是人们所采取的回避风险，保护自己的一种方法。本文从稳健性原则存在的前提条件会计的不确定性入手，从资产和收益的角度，列举了若干稳健性原则在我国现代会计实务中运用的主要表现，并提出了在实际运用中应注意的几个问题。
[关键词]稳健性原则 会计实务 具体运用
论稳健性在会计实务中的具体运用
会计稳健性原则的含义
“稳健性原则是企业会计核算的基本原则之一,又称谨慎性原则或保守主义,是在有不确定因素的情况下做出判断时,保持必要的谨慎性,不得多计资产或收益、少计负债或费用。”(洪文娟2003年)。在国际会计准则委员会IASB的概念框架中，所给的定义是“谨慎性是在不确定的条件下，需要运用判断做出必要的估计中包含一定程度的审慎，比如资产或收益不可高估，负债或费用不可低估”。我国在2006年2月颁布新企业会计准则，将稳健性原则定义为“企业对交易或者事项进行会计确认，计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益，低估负债或者费用”。
稳健性原则存在的前提条件——会计的不确定性
会计的不确定性是指在一种或几种情况和处境下的最终结果是得利或损失，只有在发生或没发生一个或几个不确定的未来事项时，才能加以确认的会计信息。
现今社会由于科学技术的不断进步，经济的飞速发展信息的传播速度也越来越快，致使会计领域中信息的不确定性问题也越来越复杂。但可以归纳为两个：一是由于会计系统外部环境的不断变化而产生 的会计信息的不确定性，如企业的承诺，与银行有关的资金借贷往来等信用；由于企业在外币业务汇兑期限的不同而发生的汇兑损益，企业无形资产的摊销，合同生效的长短等也都会引起企业资产因时间的关系而不断的变化；企业在生产经营中，为了谋取超额的经济利益，就必然会存在着一定的风险性，由于这种风险性的存在，企业的会计信息中也就自然的存在着一种不确定性；另外，企业的生存与发展总是和庆祝会环境分不开的，那么会计信息就一定会受到税率、利率、物价变动指数、通货膨胀等到因素的影响，而使企业的资产不断发生变化。另一个原因是由于会计系统内部的信息加工过程中存在的不确定性问题而引起的会计信息的不确定性，如在会计人员的确认、计量、记录、和报告中，因自身业务水平或职业首先素质的限制，而使企业的会计信息不断的发生变化。总之，会计的不确定性所直接针对的就是会计信息的质量，会计信息的质量高低决定着会计不确定性的必然存在。
稳健性原则是人们对会计不确定性的一种必然反应会计是经济、技术与人结合的产物，会计不确定性的存在，就意味着风险的存在，保护自己。会计工作中的稳健性原则就是人们所采取的一种方法。例如，面对会计工作中的不确定性，财产托管人、审计人员和投资者出于减轻受托责任，减轻审计责任，以及避免或减轻投资风险和进行正确合理的决策等不同目的，他们要求会计信息的披露必须采取稳健性原则。
稳健性原则在我国现代会计实务中运用的主要表现
、从资产的角度来看
根据《企业会计制度》，资产的定义为“过去的交易、事项形成并由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益”。从这一定义，我们就可以看出稳健性原则的要求，企业对那些预期不能带来未来经济利益流入的项目都不能再作为资产来核算和列报。围绕这一定义而产生了以下几方面的新制度：
新制度针对我国企业当前普遍存在的资产虚增现象，进一步扩大了稳健性原则的实用范围。借鉴国际会计准则，在原来《股份有限公司会计制度》规定应收账款坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期投资跌价准备等四项准备的基础上，又增加了固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备和委托贷款减值准备这四项减值准备。而且，在会计政策的选择方面企业自主选择的余地更大，如对于坏账准备原制度规定必须按国家统一规定的比例计提，已经发生的坏账损失必须经过财政部门批准才能交响乐，致使大量呆账、坏账长期挂账。这些都是导致企业资产不实的重要因素。新制度则规定，坏账准备和累计折旧的计提方法及持提比例均由企业自主倒塌确定。这样就能使会计带回真实地反映资产的有效价值，增强企业抵御风险的能力。从真正体现出资产必须具有能够绘企业带来预期经济利益的属性，借此提供更加真实稳健的会计信息。
对于开办费，原制度规定5年内返销完毕，而新制度则规定，除购建固定资产外，所有筹建期间发生的费用，先在长期待摊费用中归集，在企业开始街道经营当月起一次计入开始生产经营当月的损益。
对于待摊费用，原制度在1年内分期摊销，而新制度则规定如果待摊费用所应摊销的项目，不能再为企业带来利益，应将尚未摊销的待摊费用全部转入当期成本、费用。
对于待处理财产损溢，原制度规定批准前列示于资产方，经过批准后才能结转为当期损益，而新制度规定无论是否经过有关部门批准，均应在年末结账前计入当期损益，不再允许列示于资产方。
、从收益确认的角度来看
从稳健性原则出发，不高估收益，不低估负债和费用，主要表现在以下几方面：
对于使用借款购置和建造的固定资产其利息资本化的时间以“达到预定可使用状态”为标准，不再以“固定资产投入使用”为标准避免了企业以是否输竣工决算为由，拖长借款利息资本货摊时间，虚增了当期资产和利润，从而引起会计信息失真。
企业的固定资产可以采用年数总和法、双倍余额递减法等加速折旧法。
短期投资所取得的现金股利和利息作为初始投资成本的收回，问卷短期投资账面价值不再作为投资收益确认当期损益。
企业确定被投资单位发生的净亏损，以股权投资账面价值减至零为限。如果被投资单位以后各期实现净利润，企业应在计算的收益分配分享额超过确认的亏损分担额以后，按超过未确认的亏损分担额的金额，恢复投资的账面价值。
债务重组收益计入资本公积，而不计入当期损益。在对债务人的会计处理上，《企业会计制度》最大的特点就是债务重组产生的差额收益计入资本公积，而不列作当期损益。对于以低于债务账面价值的现金或非现金资产清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金或非现金资产账面价值和相关税费之和的差额，确认为资本公积；若发生债务重组损失，则确认为当期损失。
企业对财产清查中所发生的盘亏，于期末前查明原因，并根据企业的管理权限，经股东大会或董事会，或经理会议或类似机构批准后，于期末结账处理完毕。期末结账前尚未经批准的，在对外提供的财务会计报告上先按上述规定进行处理，并在会计报表附注中做出说明；如果其后批准的金额与已处理的金额不一致，调整当期会计报表相关真面目的年初数。
企业对外担保、商业承兑票据贴现、未决诉讼、产品质量保证等业务可能产生的负债，应按照规定的项目以及确认的标准合理地计提各项可能发生的负债，并计入“管理费用”或“营业外支出”科目。
稳健性原则在我国会计管理中的具体运用
存货的成本与可变现净值孰低法
恰当地选择存货计价方法，对于真实反映存货的价值是非常重要的。根据我国《企业会计准则》规定，允许采用后进先出法计算存货的成本。据此计价能使出售和耗用存货的成本接近当前水平，并与当期的收入相配比，有助于较客观地反映企业现实条件下的经营成果，特别是在物价上涨的情况下，可使企业不致因货币贬值而表现为虚增利润。对存货采用成本与市价孰低法计价，主要是在市场经济相当发达、市场体系十分完善、企业管理素质(尤其是企业财会人员素质)十分高的情况下采纳的。而我国尚处于社会主义市场经济的初级阶段，完整的市场体系还未建立起来，还不具备实行成本与市价孰低法的会计环境。然而，随着社会主义市场经济的发展，企业存货的计价方法如果只限于采用后进先出法等，既不能完整、真实地反映存货价值，也不可能给企业以真正走向市场的内在机制。从这一点来看，企业对其存货采用成本与市价孰低法进行计价将不可避免。
成本与市价孰低法，是对历史成本原则在运用时的修正。具体运用于存货计价时，如果存货的市价下跌，意味着企业将有的存货在日后使用或出售时的价值或获取收入的能力也相应降低，相对于存货的历史成本来说，将造成一定的损失。为了稳健地反映存货的价值，即以市价来取代历史成本作为存货的价值。
对存货市价低于成本而形成的损失作为当期费用加以确认。这样做，避免了将这种损失推迟到以后期间，也有助于各期间财务状况和经营成果的相对正确性。
在我国，有些行业实际上已采用成本与市价孰低法计价。例如：商品流通企业会计制度规定，企业可以设立商品削价准备，以核算企业对库存商品可能发生削价损失而从成本中提取的削价损失准备；外商投资企业会计制度也规定企业可以提取存货变现准备。
(二)、固定资产折旧方法的选用
在物价水平相对不稳定的条件下，如何依据企业实际选择折旧方法，使其既稳健又具活力，是企业面临的又一问题。我国《企业会计准则》规定，固定资产折旧方法在一定范围内允许采用加速折旧法，加速折旧法在西方早已被广泛采用，其原因在于：1.它可以更好地贯彻收入与费用相配比的原则；2.可以均衡国家资产各期使用成本；3.可以使企业取得缓交所得税的财务利益，增强企业后劲。我国长期以来一直实行平均年限法和工作量法，这是建立在资产使用的自然属性基础之上的。没有考虑资产的经济寿命、物价变动和技术变革等因素，折旧额在每个会计期间都相等，导致资产的磨损费用补偿不足，企业装备十分落后，产出低，成本高，企业面临着无力进行实物更新的严峻现实。而依据固定资产使用的经济属性，固定资产的效能与其使用时间成反比，理应加快企业成本费用的补偿速度，加快企业技术装备更新，从而提高企业自我发展能力。因而采用加速折旧法是十分必要的，特别是在物价持续上涨的条件下，可提前收回部分投资，减少因物价上涨而发生的货币时间价值损失，实现固定资产价值补偿和实物补偿的统一。从长远角度看，加速折旧法不会降低企业应纳所得税总额，企业通过迅速地对固定资产进行技术改造而提高劳动生产率和盈利水平，从而提高国家财政收入。相信随着我国社会主义市场经济的进一步发展，加速折旧法将得到广泛的运用。
(三)、关于坏账损失的核算
我国《企业会计准则》规定，应收账款可以计提坏账准备金，坏账准备金在会计报表中作为应收账款的备抵项目列示、商品流通企业财务制度规定：企业可按月预提坏账准备金，于年度终了再按年末应收账款余额的3——5‰清算，计入当期费用。未提坏账准备的企业所发生的坏账损失，据实计入当期费用。这样，就能保证在坏账发生时，不致引起企业生产经营和财务收支的困难，从而清除潜亏这一隐患。
我国采用备抵法核算坏账损失，在备抵法下，如何正确地估计每一个会计期间的坏账损失数，是采用这种方法的关键。1.销货百分比法，这一方法是以本期销货总额或赊销总额的一定百分比估计坏账。由于坏账仅和当期因赊销而发生的应收账款有关，与当期的现销无关，因而采用赊销总额为基础估计坏账更为合理。但由于各赊销项目收账期间长短不同，发生坏账损失的风险相差很大，笼统地按一个百分比计提坏账准备不尽合理。因此，我国不采用这一方法。2.账龄分析法，它是根据各应收账款账龄的长短来估计坏账。理论上讲，应收账款被拖欠的期限越长，客户的信用级别越低，以至偿债能力越差，发生坏账的可能性就越大。采用这种方法，企业利用账龄分析表所提供的信息来确定坏账准备金额。账龄分析法较实用，能直接表明应收账款的估计可变现金额。但这种方法并没有将坏账损失反映于其应属的会计期间。也就是说，坏账损失将和与其相应的营业收入分别在每个不同的会计期间入账，从而使各期的收益计算不够准确。3.应收账款余额百分比法，是按应收账款余额百分比来估计坏账损失，确定应计入“备抵坏账”科目的数额。当“备抵坏账”尚有余额时，本期应计提数实际等于期末应收账款所提坏账准备总额减去备抵坏账科目余额所得的数额。这一方法同账龄分析法原理相同，同是按应收账款的余额来估计可能发生的坏账，所不同的是，出于简便而利用一个综合的百分比来进行估计。从这一意义上讲，应收账款百分比法是账龄分析法的一种特殊形式。两者都能较真实地反映坏账风险及其损失，但由于应收账款百分比法应用起来较简便，因而我国主要运用这一方法计提坏账准备，坏账计提比例为3—5‰。
（四）在短期投资上的运用
我国现行会计制度规定对短期投资采用成本法记账，当然在该投资证券市价波动较小或短期投资占流动资产的比重不大时，使用这一计价方法不会对企业财务状况和经营成果的报告产生重大影响。但在市场波动较大时，使用成本法将不再能真实反映企业的投资状况，特别在我国证券的成本与市价可能相差甚远。所以每期末，对于市价低于投资成本的证券，则需要在会计报表中反映，并把短期投资跌价准备作为备抵科目，列示于资产负债表中短期投资下，冲减短期投资的账面余额。这样做既符合稳健性原则，又符合配比原则。
（五）对或有负债的反映
或有负债是指某一特定经济业务所造成的、将来可能会发生某种意外情况，因而要本企业负责清偿的潜在债务。目前，我国大部分企业对或有负债不作全面反映。但根据稳健原则的要求，会计报告应提供尽可能全面的会计信息，特别是有关可能发生的损失。反映时，应结合或有负债的类型选择不同方法。对于企业的直接或有负债（指未决索赔、未决诉讼、税务纠纷）应专设“或有负债”科目，并将或有负债列示于资产负债中的长期负债之后。对于间接或有负债（指应收票据贴现、应收账款抵借、通融票据背书和其他债务担保），一般不设具体科目，但要以附注形式注明该项业务金额大小。
五、稳健性原则与其他会计原则的冲突及实际运用中存在的问题
在会计工作中考虑稳健性原则是十分必要的，但由于稳健性原则本身所具有的倾向性、不平衡性以及实务操作中存在的一些随意性，使得稳健性原则与其他会计原则经常发生冲突，表现在以下几个方面：
（一）会违背会计信息质量真实性要求
真实性原则就是会计核算应当以实际发生的经济业务为依据，如实反映企业财务状况和经营成果；而稳健性原则要求在会计实务中确认可能发生但尚未发生的损失与费用，这显然与真实性原则相矛盾。同时，成本与市价孰低法中的市价确定、或有损失的确定都带有很大程度上的不确定性，包含着一定的难以辨认的主观因素，直接威胁着会计信息的如实反映。此外，稳健性原则在维护出资者和企业利益方面的倾向性十分明显，它以种种方式促使企业采取“审慎”的行动达到既定目标，最终可能失去“不偏不倚”的立场。
（二）与权责发生制配比原则发生的冲突
权责发生制原则要求“凡属本期已实现的收入或应负担的费用，不论本期是否收付，均应计入本期的收入或费用”，它强调的是确认收入、费用发生的时间及其归属；而稳健性原则将现在尚未发生的、未来可能发生的损失、费用提前计入本期。配比原则要求一定会计期间的各项收入与其相关联的成本费用应在同一会计期间内确认计量，以便正确计算和考核成果；而稳健性原则体现的则是尽可能在当期确认可能的损失、费用，滞后确认或不确认可能的收益，这种核算方式必然会影响到企业利润的正常计算。
（三）与历史成本原则的冲突
历史成本原则要求“各项财产物资应当按当时取得的实际成本计价。物价变动时，除国家另有规定外，不得调整其账面价值。”但在稳健原则下，存货可以采用成本与可变现净值孰低法计价，这是对历史成本原则的背离。因为如果成本与可变现净值中的可变现净值指重置成本，当重置成本低于存货的历史成本，存货就按重置成本计价，这显然违背了历史成本原则。又如，当企业接受捐赠、投资、盘盈固定资产时，需要对这些资产估价入账，从稳健性原则出发，对资产评估宁低勿高，因而以低估价入账，就不能真实地反映固定资产的历史成本。
（四）与可比性、一致性原则的冲突
这两者都要求，会计核算应当按照规定会计处理方法进行，会计指标应当口径一致、相互可比，会计处理方法前后各期应当保持一致，而且不得随意变更。但稳健性原则允许企业根据自身情况的变化改变会计核算的口径和方法，于是与可比性原则和一致性原则发生冲突。如根据稳健性原则不同，企业可以选择不同的折旧方法和坏账准备金的计提方法。所有这些都破坏了会计的一致性，使企业本身及同行业间缺乏统一的核算标准，失去了会计信息的可比性。
（五）稳健性原则在具体运用中存在的问题
从稳健性原则实施情况来看，自1993年我国正式采用稳健性原则以来，在其实施过程中出现的主观随意性影响了政策的稳定性。表现为：
1.过度稳健。企业在实施承包经营过程中为了自身利益，行为短期化地进行掠夺式生产，而稳健性原则成为企业承包者隐瞒利润、逃税漏税的秘密武器。
2.稳健不足。我国企业稳健原则实施范围仍显狭窄，离充分稳健原则还有一定差距，如坏账准备计提比率为3‰～5‰，在我国企业间巨额“三角负债”拖欠情况下是否偏低？企业留利、技改和折旧基金仍显得相对不足，通货膨胀会计政策至今尚未建立等等。
稳健性原则应注意的事项及解决冲突的相亲对策
从理论上讲稳健性原则具有较强的倾向性，其自身的局限性和矛盾性又使其与其他会计原则的冲突不能从根本上避免，但恰当地运用它是可以从一定程度上缓解冲突的。
稳健性原则在应用中要注意一个“度”的问题
应用稳健性的优劣，很大程度上取决于对它的运用程度，过度稳健或不够稳健都会降低其优点、扩大其缺点，使企业财务状况得不到正确反映，从而使企业会计信息的使用者在决策方面受到误导。可行的方案是寻找一个应用稳健性原则的平衡点，以使稳健性原则的优点得到最大限度的发挥。适度地把握有赖于会计人员准确的职业判断，因而提高会计人员的素质是确保稳健性原则适度运用的关键所在。
对稳健性原则的运用进行必要的约束
在适度稳健的会计实务中，可以对稳健性原则的运用前提和条件进行必要的约定俗成，这在一定程度上可以减少会计人员的主观性和随意性。
合理确定各项原则的俦使用顺序
在十二条会计原则中，真实性原则居于首要位置，稳健性原则必须在维护真实性原则的基础上加以贯彻和运用。当稳健性原则与权责发生制、配比原则相冲突时，应根据经济业务活动的不确定性而定，不确定性程度较高优先考虑前者，合理反映企业财务状况和经营成果。除此之外，与其他会计原则的使用顺序可以根据实际情况来具体合理确定。
对冲突情况予以充分披露
出于每个企业所面临的不确定性在不同时间、不同经营环境下有所不同，稳健性原则的应用时间、范围和程序也有所不同，与其他会计原则的冲突对财务状况和经营成果的影响也有所不同。因此有必要在信息披露中充分说明稳健性原则的应用范围、时间和程序，揭示与其他会计原则的冲突和对企业财务状况和经营成果的影响程度及其变化情况。充分的信息披露可以有效提高信息可比性，从而使与企业有利害关系者能准确地把握企业的财务状况，防止冲突进一步恶化而误导企业会计信息使用者。
（五）加强审计监督，强化内在约束机制，防止滥用和曲解稳健性原则，避免人为地加剧与其他会计原则的冲突
同时，应加强企业内在约束机制，提高会计人员的职业道德意识，优化会计行为，从而使稳健性原则得到合理而充分的运用。
参 考 文 献
洪文娟;;关于在我国企业会计工作中正确运用稳健性原则的探讨[A];2003年烟草会计学^文档选[C]; 2003年
