随着我国市场经济体制的确立，我国注册会计师事业也得到了飞速发展。
在我国市场经济的大环境下，作为市场经济的重要组成部分，注册会计师得重要性不言而喻。然而随着市场经济的不断发展，我国注册会计师道德的问题也愈来愈凸显，目前注册会计师审计的质量仍然让人担忧，引起了社会对注册会计师信用问题产生了怀疑。在此环境下研究以注册会计师的内容以及对此就显得尤其重要，它对保障会计信息质量，维护社会经济的健康发展具有重要意义。
关键词：注册会计师；职业道德；问题；对策
目 录
一、引言-----------------------------------------------------------------------1
二、注册会计师职业道德研究意义------------------------------------------------1
三、注册会计师职业道德---------------------------------------------------------2
（一）、什么是注册会计师职业道德----------------------------------------------------------------2
（二）、注册会计师职业道德基本特征--------------------------------------------2
四、注册会计师职业道德基本要求------------------------------------------------3
（一）、独立性----------------------------------------------------------------3
（二）、专业胜任能力与保密----------------------------------------------------3
（三）、收费与佣金------------------------------------------------------------4
（四）、广告业务招揽和宣传----------------------------------------------------4
（五）、与执行鉴证业务不相容工作----------------------------------------------4
（六）、其他职业道德----------------------------------------------------------5
五、我国注册会计师职业道德建设现状--------------------------------------------5
（一）、会计造假情况严重------------------------------------------------------5
（二）、会计人员业务水平较低，缺乏专研精神------------------------------------6
（三）、会计人员缺乏职业道德观念，法律意识薄弱--------------------------------6
六、加强职业道德建设的必要性--------------------------------------------------7
七、怎样加强职业道德建设------------------------------------------------------8
（一）、应倡导注册会计师职业道德重要性----------------------------------------8
（二）、加强职业道德教育，增强财会人员的使命感--------------------------------9
（三）、建立会计工作岗位轮换制，保证会计工作质量------------------------------9
（四）、完善我国目前现有的关于注册会计师职业道德的法律法规-------------------10
八、结论---------------------------------------------------------------------10
注册会计师职业道德研究
引言
注册会计师制度是随着企业所有权与经营分离的产权制度的建立而逐步
发展起来的，在发达的资本主义国家已有上百年的历史了，在我国，注册会计师制度从恢复至今仅有十多年的历，在保障我国社会主义市场经济的健康，有序的发展过程中发挥了举足轻重的作用。目前注册会计师已经成为我国社会经济一支重要的监督力量，但是由于我国注册会计师制度的恢复和发展的时间不长各项规章制度的建设也不够完善，导致这个行业出现了很多不良行为，这些行为起因虽然各不相同，但其中的记过是相同的，即注册会计师与企业相互串通或者注册会计师之间相互串通，为企业出具虚假的会计报表，为自己或者小团体谋取私利，给注册会计师，给注册会计师的发展以及这个行业的发展带来了负面影响。在这些事件中，个别注册会计师和事务所从中得到了物质上和名誉的虚假满足，然而广大投资者的权益却遭受了极大的损失，最重要的是这些案件严重的动摇了社会公众对以“信”为本的注册会计师审计制度的信。如何恢复社会公众的信心，重塑注册会计师的形象是当前我国注册会计师职业道德建设刻不容缓解决的问题，所以我们要深入了解注册会计师职业道德的内容以及分析存在的问题和提出解决方案。
二、注册会计师职业道德研究的意义
所谓注册会计师职业道德，是指注册会计师的职业品德职业纪律专业胜任
能力及职业责任等的总称，注册会计师的职业性质决定了他所承担的责任。注册会计师行业之所以在现代社会中产生和发展，是因为他能够站在独立的立场对企业管理当局编制的会计报表进行审计，并提出客观公正的审计意见，作为企业会计信息外部使用人进行决策的依据。注册会计师尽管是 接受被审计单位的委托并向被审计单位收取费用。但他服务对象的本质确实社会公众这就决定了注册会计师从他诞生的那一天起，所承担的就是对社会公众的责任，如果注册会计师未能履行其应有的责任，发挥其应有的作用，不能有效的保护公众利益或者故意出具虚假的会计报告欺骗公众损害他们的利益，就必然失去公众的信任，因此注册会计师也就失去了其存在的意义。因此为使注册会计师切实担负起圣神的职责，为社会公众提供高质量，可以信赖的专业服务，在公众中树立起良好的职业形象和职业信誉，就必须大力加强注册会计师的职业道德教育，强化注册会计师的职业道德意识，提高注册会计师的而道德水准。在我国注册会计师恢复和重建的历史虽然只有短短的十几年但注册会计师职业道德我们绝对不容忽视，强调注册会计师的职业道德有其深刻的现实意义和深远的历史意义。
注册会计师职业道德
(一)、注册会计师职业道德的含义
职业道德是某一职业组织以公约、守则等形式颁布的，其会员自愿接受
的职业行为准则。所谓注册会计师职业道德是指注册会计师职业品德、职业纪律、专业胜任能力及职业责任等的总称。
注册会计师职业道德也可以统称为会计职业道德是一般社会公德在会
计工作中的具体体现，引导，制约会计行为，调整会计人员与社会，会计人员与社会利益集团以及会计人员之间关系的社会规范。它贯穿于会计工作的所有领域和整个过程，体现了社会要求与个性发展的统一，着眼于人际关系的调整，以是合乎情理，善与恶为评价标准，并以社会评价（荣誉）和个人评价（良心）为主要制约手段，是一种通过将外在的要求转化为内在、即精神上的动力要来起作用的非强制性规范。
（二）、注册会计师职业道德基本特征
任何一项公共职业，无论律师、医生、保险商、注册会计师，都具备如
下几个特征：一是担负着服务社会公众的责任；二是需要具备复杂的知识体系；三是需要取得专门职业资格；四是需要取得社会公众的信任。注册会计师是一门公共职业毫无疑问具备以上特征，注册会计师职业道德体系也包含了对上述方面提出的要求和规定。
但注册会计师作为一个专门的行业，也有其自身的特殊性：
与其他社会公共职业不同，注册会计师提供的服务主要是面向社会公众
他的受益人不仅仅是委托人，这与其他职业提供的“一对一”、对象确定的服务是有很大区别的。
注册会计师提供的是一种公开性的服务，其目的是向社会公众昭示工作
的结果，接受社会公众的监督和评价，而其他职业一般提供的是一项私人服务，只需要接受委托人监督和评价。
注册会计师不能直接从其实实际服务的对象那里获得报酬，只能从公众
利益的代理人——委托人那里取得报酬，但却要向社会公众承担责任。其收入是显性的、明确，而面临的风险确是隐形的、无法估量的，收入和风险存在明显的不对称性。这与其他社会职业存在明显差异。
四、注册会计师职业道德的具体要求
（一）、独立性
1．独立性是注册会计师执行鉴证业务的灵魂，因为注册会计师要以自身的信誉向社会公众表明，被审计单位的财务报表是合法的、公允的。在市场经济条件下，投资者主要依赖财务报表判断风险，在投资机会中做出选择，如果注册会计师不能与客户之间保持独立，存在经济利益、关联关系、或屈从外界压力，就很难取信于社会公众。
2．所谓独立性可以分为形式上的独立和实质上的独立，其中形式上的独立是指会计师事务所避免出现这样重大的情形使拥有充分相关信息的理性第三方推断其公正性、客观性以及职业怀疑态度受到损害。实质上的独立是指注册会计师在发表审计意见时其专业判断不受影响，公正执业、保持客观以及职业怀疑态度。
（二）、专业胜任能力与保密
1．专业胜任能力
专业胜任能力是指注册会计师应当具备专业的知识、技能或者经验，能
够胜任承接的工作。“专业胜任能力”既要求注册会计师具备专业的知识、技能或经验，又要求能够经济有效的完成客户委托的业务。
2．保密
只有在注册会计师和客户双方自愿而又充分的沟通和交流，不掩盖任
何重要的事实和情况下，注册会计师才能够有效的完成工工作。因此注册会计师应当对这些重要的信息给予保密，这里所说的客户信息，通常是指商业秘密，一旦商业信息被泄露或者被利用，往往会给客户造成严重损失。因此，许多国家规定，在公众领域执业的注册会计师，不能再没有取得客户同意的情况下，泄露任何客户的信息，当然在一些特殊情况下可以例外。
（三）、收费与佣金
1．收费
注册会计师需要考虑的因素有，一、专业服务所需的知识和技能，二、
所需专业人员的水平和经验，三、每一专业人员提供专业服务所需的时间，四、提供专业服务所需承担的责任。不能采用或有收费的方式向客户收取费用，所谓或有收费是指收费多少或者收费与否以鉴证工作结果或实现特定目的为条件。除有关法律规定除外，会计师事务所不得以或有收费的方式提供鉴证服务。按照百分比或其他类似基础收费被视为或有收费。
2．佣金
会计师事务所和注册会计师不得为招揽客户而向推荐方支付佣金，也不得因向第三方推荐客户而收取佣金。另外会计师事务所和注册会计师不得因宣传他人的产品和服务而收取佣金。
3.广告、业务招揽和宣传
这里的广告是指为招揽业务将其服务和技能等方面的东西向社会公众进
行传播；业务招揽，是指会计师事务所和非客户接触以争取业务；宣传，是指注册会计师和会计师事务所向社会公众高职有关事实，其目的不是太高自己。
根据《注册会计师法》规定，我国会计师事务所和注册会计师不得对其
能力进行宣传以招揽业务，不得刊登广告，其原因是：一、注册会计师的能力及服务质量不能由广告内容加以评估，二、广告可能威胁专业服务精神，三、广告可能导致同行之间不正当的竞争。同时业务招揽和宣传页必须实事求是。
4.与执行鉴证业务不相容工作
注册会计师不得提供与其专业服务不相容的业务、职业或活动。如果注
册会计师正在或将要提供的服务与其提供的鉴证服务所需的独立性发生冲突，就产生了不相容工作，就会产生自我评价威胁影响其独立性。
会计师事务所不能为上市公司同时提供编制财务报表和审计服务；会计
事务所高级管理人员或员工不能担任鉴证客户的董事（包括独立董事）、经理以及其他关键管理人员；会计师事务所不能为同一家上市公司同时提供资产评估和审计服务。
5.其他职业道德
接受前任注册会计师的审计业务时现任注册会计师必须就审计业务和
更换注册会计师的原因同前任注册会计师深入沟通。
更换会计师的原因一般有，1、会计师事务所之间为招揽业务而进行的
恶性竞争；2、注册会计师与客户可能在重大会计、审计问题上存在严重分歧。
接受前的委托有，1、是否发现被审计单位存在诚信方面的问题。2、
前任注册会计师在重大会计审计问题上与管理层存在的严重分歧。3、前任注册会计师与被审计单位治理层沟通过关于管理层舞弊违法等行为的问题。4、前任注册会计师认为被审计单位更换注册会计师的原因。
接受后的委托有，查阅前任注册会计师的工作底稿，（必须得到被
审计单位同意并与前任注册会计师沟通）。
五、我国注册会计师职业道德建设现状
（一）、会计造假情况严重
现今社会在注册会计师执业过程中，最主要的不道德行为就是造假。
个别注册会计师在执业过程中，不严格准守独立、客观、公正的职业道德准则，带有很大的随意性和依赖性。有某些注册会计师明知委托人的财务报表存在重大的错报和故意造假行为，却不予指明，甚至无视职业道德的约束，通同作弊，为违法违纪活动出谋划策，直接参与伪造变造会计凭证、会计账簿、会计报表，出具虚假的验资和审计报告。另外由于注册会计师的职业行为是一种商业行为，客户接受审计要支付一定 的费用。通常，在激励的市场竞争中，事务所为了扩大和保持市场份额，争取或稳定已有的客户，相互压价，为了在 低廉的收费保持一定的利润空间，事务所愿意支付的审计成本必然降低，这样注册会计师在审计过程中就会减少甚至省略必要的审计程序，弱化、放弃谨慎性这一最基本的职业操守，对审计过程中发现的任何蛛丝马迹不愿意进一步扩大审计范围，增加测试来消除其合理的怀疑这种行为，严重危害社会经济秩序和经济利益。
如2011年云南绿大地生物科技股份有限公司，（*ST 大地002200 ，原简
称“绿大地”）涉嫌欺诈发行股票罪一案9月6日开庭审理，2004至2009年间，被告单位在谋求上市和上市后年度财务报告中虚增资产、虚增收入，当时活跃的财经人士叶檀明确提出像绿大地这类“以欺诈手段闯关上市的公司”应该被退市及严惩。像绿大地这类公司隐瞒企业财务状况，为上市造假，最终因为行径败露，运转不下去，导致股票大跌甚至企业关门倒闭，大批投资者利益亏损，危害社会危害家庭，给社会带来不稳定因素，影响了我国和谐稳定经济发展的局面。
（二）、会计人员业务水平较低，缺乏专研精神
注册会计师应当具备专业知识、技能和审计经验。我国在恢复注册制度的初期采用考核的办法进行资格认定。中国注册会计师协会和中国注册资产评估师协会和并时，降低门槛，导致一部份素质较差的人也被认定位为注册会计师，这一部分注册会计师缺乏业务素质，审计工作拖拖拉拉，频于应付差事，。他们业务知识贫乏而且老化，对会计准则会计制度知之甚少，专业技术能力较差，职业胜任能力明显不够，影响很恶劣。另外我国注册会计师组成不合理：从知识结构分析，我国注册会计师从业人员学历偏低，本科以上学历不超过百分之三十，
从年龄结构分析我国注册会计师老龄化严重，60岁以上执业人员占百分之四十以上，40岁以下人员不超过百分之二十，通过全国注册会计师考试取得资格的人占百分之三十五，这些通过CPA考试资格的注册会计师具备丰富的专业知识，但部分人缺乏审计经验，仅限于书面知识以取得资格证为荣没有进一步的计划和打算，不努力实践积累经验总结经验，停滞不前严重缺乏专研精神。以上所述与注册会计师的发展相差甚远。
（三）、会计人员缺乏职业道德观念，法律意识薄弱
我国注册会计师缺乏职业道德观念的人占有很大一部分，他们只是盲目的
追求会计职称带来的荣誉感，有了会计职称才会有好工作这种观点已经根深蒂固，虽然我不完全否认这一点这一切都是社会发展的结果，但大部分在考取职称的过程中貌似以经忘记了其本质所在，只是自顾自的背书背书，考完之后脑袋空空，完全不能用于实际工作中，甚至有注册会计师利益熏心，受不了金钱的诱惑，做出有违注册会计师职业道德观念的事 导致注册会计师行业日益偏离正常轨道。
另外还有在我国一部分注册会计师，不能做到熟悉法规、依法办事，遵纪
守法也是日益淡薄。他们缺乏职业精神和敬业精神，不关注，不学习会计法规，就更谈不上遵纪守法，依法办事了。更甚至余还有些会计人员在工作中记账不符合规范，导致账簿混乱、账表不符，这些都大大降低了会计工作效率和会计工作质量，违背了职业道德要求。
六、加强职业道德建设的必要性
注册会计师职业道德，是指注册会计师在执业过程中，所应该遵循的职业规
范，是关于注册会计师职业道德、职业行为、职业纪律、执业能力、职业责任的基本要求。是现实社会的主体道德之一，与时俱进，根据十六大的精神，按照《公民道德实施细要》和《中国注册会计师职业道德基本准则》的要求，大力加强注册会计师职业道德建设，具有极其重要的意义。
（一）、从职业道德与经济的来看，加强注册会计师职业道德建设促进社会主义市场经济的健康发展。
注册会计师职业道德产生于一定的经济基础之上，基础经济是注册会计师
职业道德赖以产生、存在、发展的基础和根源，因此注册会计师职业道德必须适应社会主义市场经济的需要，另一方面注册会计师职业道德一经建立就具有相对的独立性，并能动的反作用于社会主义市场经济，这种反作用集中体现在社会主义市场经济的健康发展。从方向上看，注册会计师职业道德必须保证自己的经济基础的发展方向，他一方面要利用注册会计师职业道德，来影响并促进社会主义市场经济的因素做斗争，《中国注册会计师职业道德的基本准则》中第四条规定，“注册会计师一个恪守、独立、客观、公正的原则”；第六条规定，“会计师事务所如与客户存在可能损害独立性的利害关系，不得承接其委托的审计和其他鉴证业务”。这就要求注册会计师应当怎样，不应当怎样。应当是一种导向，一种指引。它告诉注册会计师应该干什么，一个独立客观公正，不应是一种约束，是一种防范，它禁止注册会计师干什么，禁止承接有损独立性的审计或其他鉴证业务。约束和导向是注册会计师职业道德的两个方面，没有约束导向就失去了自己的轨道，没有导向，约束也就失去了指定的目标，导向和约束同时起作用，共同维护社会主义市场经济的秩序，促进社会主义市场经济的健康发展。
（二）、从职业道德与职业形象的关系来看，加强职业道德建设，维护和提高注会计师的职业形象。
注册会计师对职业性质缺乏全面的认识，尚未普遍的树立起强力烈的风险
意识、责任意识、道德意识。目前，社会上的“流传着注册会计师离不开、靠不住、信不过”，一方面反映了注册会计师审计质量不高，缺乏严格统一的标准，同时更加反映注册会计师在职业道德方面存在着严重的问题，作为这些问题激化的表现，前些年还发生还发生了一系列损害注册会计师职业形象的案列，如“琼民源”、“红光实业”、“东方锅炉”、“大庆联谊”、“银广夏”，等案件。使注册会计师形象雪上加霜，有损注册会计师形象的案件在一些国际的会计公司也时有发生，特别是创建于1913年，在全世界八十四个国家和地区拥有八点五万名员工，10万家客户的全球五大会计师事务所之一的安达信，在其承认员工销毁安然公司的^^文档之后，全世界注册会计师行业更是处于前所未有的“信誉冬季”。目前学术界、实务界和政府相关部门一致认为，注册会计师面临的重要问题中首要的 问题是职业道德问题，因此会计界应树立吧注册会计师职业道德放在首位的理念，大力加强职业道德建设，以独立的身份发表客观公正的意见，与时俱进，实现守身利业和蓬勃发展的目标，维护和提高注册会计师职业形象。
七、怎样加强注册会计师职业道德建设
（一）、应该倡导职业道德的重要性
1.注册会计师主页道德有助于维护市场经济秩序，促进社会主义市场经
济的发展。
注册会计师的职责是监督和约束市场经济主体的行为，保证市场经济的有
序运转。由于市场经济的滞后性，盲目性以及自发性，需要独立的第三方对他们进行监督和审查以达到他律的效果。所以加强注册会计师职业道德有助于促进社会主义市场经济的发展。
2.有助于推动法治社会的发展，打击犯罪行为
注册会计师在执业中有审查检查经济活动的合法性，合理性、以及有效性
揭露打击经济领域中的犯罪活动职责。发现和查明贪污盗窃、行贿、偷税、漏税、骗税、走私，假账等经济犯罪行为，并配合党的纪律检查工作，以及各种临时检查工作，进行查证与鉴证，以及充分发挥审计的特有作用。
尽管注册会计师职业道德非常重要但还是有一部分人不重视，不了解，由
此证明我们的宣传力度还不够明显，范围太过局限。所以我们加强注册会计师职业道德的教育的力度。
（二）、加强职业道德教育，增强财会人员的使命感
注册会计师职业道德水平是注册会计师审计审计成功的重要条件之一。我
国注册会计师职业道德水平与西方国家相比有不少差距。因此必须加强注册会计师职业道德教育，提高注册会计师职业道德水平，针对从业人员开展有目的、有计划、有组织的职业道德教育体系。注册会计师职业道德教育与诚信教育为主，诚信是市场经济下注册会计师的执业根本，要求执业人员不弄假、不欺诈，城实守信，履行职责，绝不做假账，当然注册会计师仅有职业道德是不够的，还需要过硬的专业知识和技能。由于历史原因，我国注册会计师专业水平不高，知识老化技能欠缺，不完全具备执业所需的理论知识和专业技能。继续加强注册会计师后续的职业知识教育，对行业新知识进行业内普及；研究构建注册会计师能力框架，制定注册会计师执业技能培养目标，完善注协、地方注协以及会计师事务所的分层培训模式，增加培训投入、改进培训手段，科学有针对性的设计培训方案，提高培训的效率。
（三）、建立会计工作岗位轮换制，保证会计工作质量
岗位轮换制是财务部有计划地按照大体确定的期限，让会计人员轮换承担
若干不同工作岗位的做法，从而达到和开发会计人员多种能力，进行在职训练，考察会计人员的适应性，培养业务主管等多种目的。另外会计工作岗位轮换制度是保证单位内部会计控制体系正常运行的重要手段之一。从人的角度防止内控制度流于形式，是国家政策的要求，更是单位自身的需要可以最大限度的防止职务舞弊的放生。
在实施岗位轮换工作前要制定明确的岗位轮换管理办法，建立完整的各
个职位的岗位说明书以及流程图。在合理设置组织机构的基础上，将部门承担的工作划分为若干具体的工作岗位，规定其岗位职责，工作标准，对其权限和职责进行控制。通过绘制清晰的作业流程图，让每个人一目了然的知道每个岗位的工作内容，要将工作中形成的好的经验固化下来，这样比较容易发现内部控制中的不足和风险，有助于内部控制的制度的持续改进。
注意根据岗位特点合理设计岗位轮换时间，其长短可根据岗位的技术含
量决定，技术含量高则轮换时间长。而对于出纳这样接触货币资金较多，操作要求较为规范，明确的岗位可以每年更换，类似于报表管理，财务分析等较多依赖经验，专业知识的人则不便每年轮换。若公司建立会计工作岗位轮换制度并有效的实施可大大降低舞弊形成的风险以提高会计工作质量。
（四）、完善我国目前现有的关于注册会计师职业道德的法律法规
法律是道德的基础，道德是法律的升华。注册会计师法律制度是注册会计
师职业道德实施的保障，注册会计师职业道德是注册会计师法律建设的社会基础，两者在实施过程中相互映衬。建立强有力的法律保障为提高注册会计师职业道德水平提供了良好的社会环境。我国注册会计师的相关法律并不完善，如何建立一套注册会计师相关法律体系是当前立法的主要责任之一，因此我们必须加强立法工作，进一步完善注册会计师法律体系。以下几方面可做参考：
第一，进一步规范有关的行政处罚，如果选择了不同的法律依据，将导致
不同的处罚结果。这应进一步予以规范。随着市场经济的发展和市场体系的完善，注册会计师协会将从政府部门分离出来，成为独立的自律组织。因此在实施行政处罚的同时，应推进注册会计师协会的行业自律。
第二，应建立和健全追偿制度。追偿会计制度的建立在于督促注册会计师
谨慎认真的执行业务，也有利于保护受害者的利益。否者的话，便会从客观上鼓励了注册会计师工作的不负责任，不利于整个注册会计师制度的发展。
第三，建立一个强有力的有效监督的机构。可以借鉴美国注册会计师协会
的做法，在注册会计师协会下设立道德调查部门，由政权机构设立检查机关等措施，使对注册会计师责任的认定更为准确有效并且使注册会计师应承担更大的责任。一旦注册会计师违背了法律法规的规定，一定要加以追究并严肃处理。
八、结论
总之注册会计师制度不仅指导注册会计师的审计实务，还约束了注册会
会计师的审计行为，同时也是对我国注册会计师在尽职尽责后仍然出现审计失败时的一种法律保护措施。但是由于我国注册会计师行业发展时间短，儿使得我国注册会计师制度跟西方发达国家比起来还有很大差距，我国接连发生的几起重大审计舞弊案件都充分暴露了我国目前注册会计师制度存在的缺陷。就如何完善和变革我国注册会计师制度保持注册会计师审计的独立性，客观性和公正性，保证注册会计师的执业质量，值得会计职业界深思和探讨。
参 考 文 献
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