一、我国对交通设施建设的投入使建筑施工行业迅速发展
二、我国施工企业的发展情况和存在的问题
三、施工企业会计对工程项目发展的作用
四、施工企业会计的特点
五、施工企业会计的核算方法
1、货币资金的核算
2、债权债务的核算
3、成本的归集核算
4、建造合同收入的计算确认
六、工程项目的成本控制
内 容 摘 要
近年来，我国对基础设施建设领域的不断投资，使施工行业发展迅速，各施工企业获得了良好的发展机遇，但也遇到了不少的问题，严重阻碍了施工企业各工程项目的经济效益。作为施工项目部的财务部门，应该准确对项目部日常的生产经营活动进行核算，在期末归集成本，确定收入，完整准确的反映项目的经营成果，为领导做出正确决策提供依据。作为国民经济里的一个特殊行业，建筑施工企业的生产经营活动比较特殊，施工企业会计也有其自身的特点。施工项目部日常会计核算比较简单，主要是对资金收付情况和发生的各种成本进行核算入账，期末应归集成本，根据完工百分比法计算本期的收入，反映项目本期经营情况。要搞好一项工程，使其最大程度的盈利，必须做好工程成本控制，这又是一项系统复杂的工作，需要项目所有管理人员和施工人员的共同努力。
浅论施工企业会计
一、我国对交通设施建设的投入使建筑施工行业迅速发展
近年来，我国为了适应经济的高速发展，加大了对基础设施建设，特别是交通建设领域的投入，每年的高速公路和铁路投资不断增大。从全国来看，今年国家铁路、高速公路投资规划不低于去年，其中铁路计划投资7000亿元，高速公路计划投资6000亿元，从四川来看，我省“十二五”规划提出，要力争西部综合交通枢纽在“十二五”时期取得决定性的胜利，省政府重新调整了高速公路网规划，规划总里程从8600公里增至12000公里，总投资约9000亿元。因此，从全国到四川，交通建设大发展、大建设的历史高峰期仍将持续5年以上。这对众多以基础设施建设为主营业务的施工企业来说，是一次前所未有的发展机遇。
二、我国施工企业的发展情况和存在的问题
由于国家政策的大力扶持，近年来我国众多施工企业呈现良好发展态势，有关数据显示，2008年上半年，全国建筑施工企业完成总产值22665亿元，同比增长24.4%；总收入20743亿元，同比增长25.9%；实现利润总额490亿元，同比增长42.2%。从中可以看出，建筑施工业作为国民经济的支柱产业之一，在促进社会经济发展、改变城乡面貌、吸纳农民工就业等方面作出了巨大贡献，取得了显著成就。然而，由于种种原因，施工企业还存在着负担过重，效益过低，在建筑市场中处于弱势、劣势地位等突出问题，主要体现在：一、国内建筑市场竞争激烈，施工企业为了获得继续生存的机会，投标时竞相压价，最终只能以微利或成本价，甚至不惜以低于成本的价格承包工程。二、业主强加给施工企业的资金压力，交各种名目的保证金、拖欠工程款等极大的增加了施工企业的负担。三、目前国内很多施工企业，包括大型国有企业的管理水平还很落后，远没有达到精细化管理的目标，导致工程成本居高不下，这也严重制约了一个工程项目的盈利水平。当然，施工企业所面临的问题还远不止这些，必须通过多方面持续不断的努力，才能获得持续不断的发展。
在现代社会中，财务会计对企业的发展起到了越来越重要的作用，对所有企业来说都是一项基础性的工作，通过一系列会计程序，提供决策有用的信息，并积极参与经营管理决策，提高企业经济效益，服务于市场经济的健康有序发展。
三、施工企业会计对工程项目的作用
对施工企业来说，做好了财务会计核算工作，就能正确、及时、完整地记录和反映施工项目部的经济活动、财务状况和经营成果情况，为内部经营决策提供准确可靠的会计信息，同时还可以做好施工成本的核算，节约使用资金，提高经济效益。
四、施工企业会计的特点
施工企业生产经营一般在施工项目部进行，因此项目部会计核算成为了施工企业会计的重要内容，项目部的会计核算与其他行业相比，虽然在会计原理方面是一样的，但是在科目设置、成本归集和收入确定等方面还是有较大的差别。施工企业会计具有明显几个特征：1、施工项目部是独立的会计主体。2、成本核算是施工项目会计的中心任务。3、施工项目需要分段进行工程价款结算、确认合同收入和费用。4、施工项目会计方法的选择需要考虑自然环境。5、施工项目与公司总部内部往来事项频繁。同其他行业相比，施工企业会计增加了工程施工、工程结算、间接费用、内部往来等会计科目，在收入的确定方面也有很大的不同，简单来说，工业企业是以销售商品的多少来确定收入，而施工企业则是以建造合同为依据，通过完工百分比来确认收入。
五、施工企业会计的核算方法
在施工企业会计中，项目部日常经济业务的核算和期末成本的归集、收入的确定是其重点。
货币资金的核算
货币资金是企业资产的重要组成部分，是企业资产中流动行较强的一种资产，货币资金按其存放地点和用途的不同，分为库存现金、银行存款和其他货币资金。在施工企业项目部，货币资金的核算和其他行业是差不多的，主要设置库存现金和银行存款两个科目，其他货币资金用得很少，此类科目属于资产类账户，借方登记现金或银行存款的收入金额，贷方登记支出金额，期末借方余额反映项目部实际持有的货币资金。值得一提的是，由于施工企业工程项目部分散，一般依据项目部所在地的商业银行开立临时存款账户，用于办理项目部经营活动发生的资金收付，临时存款账户的有效期最长不得超过2年，存款人在账户使用中需要延长期限的，应在有效期内向开户银行提出申请，并由开户银行报中国人民银行当地分行核准后办理展期，项目结束后，及时销户。
债权债务的核算
债权债务在企业的经济业务中占了很大的比重，施工企业也不例外，在施工项目部，主要涉及到的债权是应收账款和其他应收款，债务有应付账款和其他应付款。
1、应收账款
应收账款是指企业承建工程应向发包单位收取的工程进度款、质量保质金和列入营业收入的其他款项。应收账款的总分类核算是通过“应收账款”账户进行的，该科目属于资产类账户，其借方登记企业应收的款项、转回的已注销坏账等，贷方登记已收回的款项，已转为坏账损失的应收账款等。期末余额在借方，反映尚未收回的各种应收款项。
2、其他应收款
其他应收款是指施工项目部除应收票据、应收账款、预付账款以外的投标保证金、履约保证金、其他存出保证金、应收租金、应收职工借款等其他各种应收、暂付款项，应收的各种赔款、罚款等。其他应收款的总分类核算是通过“其他应收款”账户进行的，该科目属于资产类账户，借方登记发生的各种其他应收款项；贷方登记收回的各种款项；期末借方余额，反映企业尚未收回的其他应收款项。该科目应按其他应收款的项目分类，并按不同的债务人设置明细账，进行明细核算。
3、应收账款减值损失的核算
根据《企业会计准则》的规定，企业应根据以前年度与之相同或相类似的具有累世信用风险特征的应收款项组合的实际损失率为基础，结合现实情况确定本期各项组合计提坏账准备的比例，据此计算本期应计提的坏账准备。对于应收账款、预付账款、其他应收款的短期应收款项，施工项目部应根据本单位规定和项目部实际情况，将这些应收款项按类似信用风险特征划分为若干组合，再按这些应收款项组合在资产负债表日余额的一定比例，计算确定减值损失，计提坏账准备。项目部一般需设置“坏账准备”科目，对应收款项的减值损失进行总分类核算，并按应收款项的类别进行明细核算。在会计期末，应收款项发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“坏账准备”科目，本期应计提的坏账准备大于其账面余额的，应按其差额计提；对应计提的坏账准备小于其账面余额的差额，作相反的会计分录。对与确实无法收回的应收款项，按管理权限报经批准后作为坏账，转销应收款项，借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款”、“其他应收款”等科目。
4、应付账款
应付账款是指因工程结算、购买材料物资或接受劳务供应等应付给分包单位或材料供应商的款项。施工项目部与分包单位办理工程结算，但工程款尚未支付，根据有关凭证（如合同、工程价款结算单等），借记“工程施工”等科目，按应付的价款，贷记“应付账款”科目。项目部购买材料物资入库，货款尚未支付的，应根据有关凭证（发票账单，随货同行发票上记载的实际价款或暂估价值），借记“材料采购”、“原材料”等科目，按应付的价款，贷记“应付账款”科目，支付货款时，应借记“应付账款”，贷记“银行存款”等科目。
5、其他应付款
其他应付款是指施工项目部发生的各种应付、暂收的款项，包括存入保证金、应付租金，代扣的职工社保金等个人应承担的部分。发生的各种应付、暂收款项，借记“应付职工薪酬”、“工程施工”等科目，贷记“其他应付款”科目，支付时，借记“其他应付款”，贷记“银行存款”等科目。
6、内部往来
内部往来款是指施工企业与所属内部独立核算单位之间，或其他各内部独立核算单位之间，由于工程价款结算、材料调拨、提供劳务等业务所发生的应收、应付、暂收、暂付款项等。施工企业内部往来款的总分类核算是通过“内部往来”账户进行的。该科目属于资产类账户，是具有资产、负债双重性质的结算账户，借方登记企业与所属内部独立核算单位及各内部独立核算单位之间发生的各种应收、暂付和转销的应付、暂收的款项，贷方登记企业与所属内部独立核算单位及各内部独立核算单位之间应付、暂收和转销的应收、暂付款项。该科目的期末余额，应与其明细科目的借方余额合计与贷方余额合计的差额相等。
（三）成本的归集核算
1、间接费用的核算
间接费用是指为完成工程项目所发生的、不易直接归属于工程成本核算对象而应分配计入有关合同成本核算对象的各项费用支出，是项目部为组织和管理施工生产活动所发生的费用。通常包括办公费、差旅费、车辆使用费、生活用水电费、办公房租赁费等。
间接费用是施工单位为组织和管理施工生产活动所发生的共同性费用，一般难以分清具体的受益对象，因此，在费用发生时，应先通过“工程施工——间接费用”科目进行归集，成本计算期期末再采用系统、合理的方法分配计入各项工程成本。工程施工过程中，发生间接费用支出时，借记“工程施工——间接费用”科目，贷记有关科目。
2、人工费的核算
工程项目施工过程中发生的人工费，应根据服务对象分别在“工程施工”、“机械作业”、“辅助生产”等科目中归集。属于直接进行工程施工的生产人员，应单独计入“工程施工”和所属施工成本明细的借方(记入“直接人工费”成本项目)；直接进行辅助生产，应计入“辅助生产”科目和所属明细的借方（计入“人工费”成本项目）；以自由机械进行施工并独立核算，应单独计入“机械作业”科目和所属成本明细账的借方（计入“人工费”成本项目）；工程项目管理人员的工资薪酬，应记入“工程施工——间接费用”科目和所属明细的借方（记入人工费成本项目）；同时记入“应付职工薪酬”科目的贷方。实际发放工资时，借“应付职工薪酬”，贷“库存现金”或“银行存款”。
3、材料费的核算
工程施工过程中发生的直接用于形成工程实体的原材料费用，应在“工程施工——合同成本”科目中专门设置“直接材料费”成本项目进行核算。原料和主要材料一般分成本对象领用，应根据领退料凭证，直接记入某单项施工成本的“直接材料费”项目。
直接用于工程施工、专项成本项目的各种原材料费用，应借记“工程施工”科目及其所属各成本明细账的“直接材料费”成本项目。
所属辅助生产单位发生的直接用于辅助生产、专项成本项目的各种原材料费用，其分配方法与上述施工生产所耗用的原材料费用分配方法相同，应记入“辅助生产——燃料及动力”科目或“辅助生产——物料消耗”科目的借方。
所属自有机械进行施工发生的各种燃料及配件等材料的消耗，属于独立建账进行内部独立核算的，应借记“机械作业”科目及其所属“燃料及动力”、“折旧及修理”等成本明细账。
施工生产中发生的直接用于生产但没有专设成本项目的各种原材料费用以及用于组织和管理生产活动的各种原材料费用，一般借记“工程施工——间接费用”科目及其明细账的相关费用项目。
项目部应根据发出原材料的费用总额，贷记“原材料”科目。
4、机械使用费的核算
机械使用费除外租设备进行施工可直接记入“工程施工——机械使用费”科目外，应当设置“机械作业”科目单独进行归集，期末按照一定的方法进行分摊，记入“工程施工”科目。施工企业及其所属内部独立核算的单位以自有机械直接进行机械施工的，应当设置“机械作业”科目，并设置“人工费”、“燃料及动力”、“折旧及修理”、“其他直接费”、“间接费用”等相关明细科目进行明细核算。发生费用时，借记“机械作业”科目及其明细科目，贷记“原材料”、“应付职工薪酬”、“累计折旧”、“库存现金”等科目。
5、其他直接费的核算
其他直接费是指企业在施工过程中发生的，除人工费、材料费、机械使用费以外的其他各种直接费用。主要包括：工地材料二次搬运费、实验检验费、生产工具用具使用费、设计和技术援助费、工程定位复测费、工程点交费、场地清理费等。其他直接费用发生时，借记“工程施工——其他直接费”，贷记有关科目。
（四）建造合同收入的计算确认
在施工企业会计核算中，收入的确认是非常重要的内容，因为施工企业的主营业务收入与工业企业或商品流通企业不同，后者是通过销售商品来获得收入，比较好确认，而施工企业是通过完成建造合同来获得收入，需要特定的计算方法来确认。
1、建造合同概述
建造合同是指为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的数项资产而订立的合同。这里所讲的资产，是指房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物，以及船舶、飞机、大型机械设备等。建造合同属于经济合同的范畴，但又不同于一般材料采购合同和劳务合同之处，主要体现在：1、先有买主，后有标的，建造资产的造价在签订合同是已经确定；2、资产的建设期长，一般要跨越一个以上的会计年度；3、所建造资产的体积大，造价高；4、建造合同一般为不可取消合同。
2、建造合同总收入
对于建造承包商而言，合同总收入包括合同的初始收入和因变更、索赔、奖励等形成的收入，合同的初始收入是指建造承包商在与客户在双方签订的合同中最初商定的合同总金额，而合同因变更、索赔、奖励等形成的收入不能随意确认，只有在符合规定的条件时才能构成合同总收入。
合同初始收入的确认条件为：合同中标后，建造发包商与中标单位双方签订的合同中确认的合同总金额，扣除暂定金额及其他记入合同金额但由发包商掌握使用的部分后，作为合同的初始收入。
合同变更是指客户为改变合同规定的作业内容而提出的调整，应在符合以下条件时确认：1、客户能够认可因变更而增加的收入；2、收入能够可靠计量。
索赔款是指因客户或第三方的原因造成的、由建造承包商向客户或第三方收取的、用于补偿不包括在合同造价中的成本的款项，其确认条件为：1、根据谈判情况，预计对方能够同意这项索赔；2、双方同意接受的金额能够可靠计量。
奖励款是指工程达到或超过规定的标准时，客户同意支付给建造承包商的额外款项，主要有工程质量奖、工程进度奖、提前竣工奖等。
3、建造合同总成本
合同成本包括从合同签订开始至合同完工为止发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。直接费用是指为完成合同所发生的、可以直接记入合同成本核算对象的各项费用支出，间接费用是企业下属的施工单位或生产单位为组织和管理施工生产活动所发生的费用。直接费用在发生时应当直接记入合同成本，间接费用应当在期末按照系统、合理的方法分摊记入合同成本。
按照《企业会计准则——建造合同》对收入与费用确认的原则，施工项目部为了可靠的计算确认每期的合同收入与费用，必须要确知合同总成本的金额，在工程项目完工之前，只能根据实际已经发生的工程成本和预计将要发生的合同成本来预计合同总成本。
合同预计总成本=实际已经发生的工程成本+预计将要发生的合同成本
实际已经发生的工程成本主要是根据“工程施工——合同成本”的期末余额来确定。
预计将要发生的合同成本需要施工项目部在期末组织相关职能部门或人员，按照一定的程序进行测算。
4、合同收入与合同费用的确认
《企业会计准则——建造合同》规定了采用完工百分比法确认合同收入与合同费用的总原则，即：如果建造合同的结果能够可靠的估计，企业应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和合同费用。为核算建造合同的收入与费用，施工企业应当设置“工程施工”、“工程结算”、“主营业务收入”、“营业税金及附加”、“主营业务成本”、“资产减值损失”、“存货跌价准备”等科目，并根据管理的需要具体设置明细科目。建造合同收入与费用的核算程序是：1、施工项目部通过“工程施工——合同成本”科目归集工程施工成本；2、施工项目与业主、总包方进行工程价款结算；3、期末，施工项目按照完工进度确认合同收入与费用；4、工程项目结束后，将“工程施工”与“工程结算”科目对冲结平。
根据《企业会计准则——建造合同》的规定，企业可以用于确定合同完工百分比的方法有：
（1）累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例
这是一种较常用的确定完工进度的方法，它是用累计发生的合同成本除以合同预计总成本来计算的。
合同完工进度=累计实际发生的合同成本÷合同预计总成本×100%
（2）已完工程的合同工程量占合同预计总工作量的比例
这种方法适用于合同工作量容易确定的建造合同，如道路工程、土石方工程、砌筑工程等。
合同完工进度=已经完成的合同工作量÷合同预计总工作量×100%
（3）已完合同工作的测量
这种方法是在无法根据上述两种方法确定合同完工进度时所采用的一种特殊测量方法，适用于一些特殊的建造合同，如水下施工工程等，须由专业人员现场进行科学测定。
在合同完工进度确认后，就能采用完工百分比法确认当期的合同收入和合同费用。
当期确认的合同收入=合同总收入×完工进度－以前会计期间累计确认的收入
当期确认的合同费用=合同预计总成本×完工进度－以前会计期间累计已确认的费用
当期确认的合同毛利=当期确认的合同收入－当期确认的合同费用
会计期末，建造合同能够可靠估计时，企业按照合同完工百分比法计算合同收入及合同毛利，同时确认合同收入与合同费用。根据当期确认的合同费用，借记“主营业务成本”；按当期应确认的合同收入，贷记“主营业务收入”科目；按当期确认的毛利，借记或贷记“工程施工——合同毛利”科目。
例：某建筑公司签订了一项总金额为9000000元的建造合同，承建一座桥梁。工程于2006年7月开工，预计2008年10月完工，各年度相关^^文档如下：
至2006年年底，已发生成本2000000元，完成合同尚需发生成本6000000元
到2007年底，已发生成本5832000元，完成合同尚需发生成本268000元。
到2008年10月，该项工程完工时，累计已发生成本8100000元。
假定该项目按年度来确认合同收入与费用，相关计算与账务处理如下：
（1）2006年计算完工进度=2000000÷（2000000+6000000）×100%=25%
2006年应确认合同收入=9000000×25%-0=2250000
2006年应确认合同费用=8000000×25%-0=2000000
2006年应确认合同毛利=2250000-2000000=250000
2006年年末，合同收入与费用确认的账务处理为：
借：主营业务成本 2000000
工程施工——合同毛利 250000
贷：主营业务收入 2250000
（2）2007年计算完工进度=5832000÷（5832000+2268000）×100%=72%
2007年应确认合同收入=9000000×72%-2250000=4230000
2007年应确认合同费用=8100000×72%-2000000=3832000
2007年应确认的合同毛利=4230000-3832000=398000
2007年年末，合同收入与费用确认的账务处理为：
借：主营业务成本 3832000
工程施工——合同毛利 398000
贷：主营业务收入 4230000
（3）2008年计算完工进度=8100000÷8100000×100%=100%
2008年应确认合同收入=9000000×100%-6480000=2520000
2008年应确认合同费用=8100000×100%-5832000=2268000
2008年应确认合同毛利=2520000-2268000=252000
2008年年末，合同收入与费用确认的账务处理为：
借：主营业务成本 2268000
工程施工——合同毛利 252000
贷：主营业务收入 2520000
工程完工时，将“工程施工”科目的余额与“工程结算”科目的余额对冲：
借：工程结算 9000000
贷：工程施工——合同毛利 900000
——合同成本 8100000
六、工程项目的成本控制
做好会计核算工作，能够准确的反映施工企业的经营成果，为领导提供决策的依据，但要使一个工程项目获得良好的经济效益，使其最大限度的盈利，必须做好成本控制工作。在施工过程中的成本控制主要应做好以下几方面。
第一、按照“量、价”分离原则，控制工程直接成本。
首先材料费的控制。材料的成本包括用量控制和价格控制两个方面。
材料用量控制：认真审核图纸，提前计算出工程量，各施工班组只能在规定限额内分批领用；改进施工技术，推广使用降低材料消耗的各种新技术、新工艺、新材料；认真计量验收，坚持余料回收，降低材料消耗水平；加强现场管理，合理堆放，减少搬运，降低损耗。
材料价格控制：通过市场行情的调查，在保质量的前提下，考虑资金权衡，控制运费，择优选购。
其次是人工费的控制。在人工费控制方面，第一：根据劳动定额计算出定额用工量，并将安全生产、文明施工及零星用工按一次比例包给领工员或班组，进行包干控制。第二：通过现场讲解及培训来提高工人的技术水平和施工班组的施工管理水平，合理安排每天的工作计划，减少和避免无效劳动，提高劳动效率。
再次是机械费的控制。充分利用现有机械设备进行内部合理调度，力求提高主要机械的使用率，在设备选型配套中，注意一机多用，尽量减少设备维修养护人员的数量和设备零星配件的费用，从而达到成本的控制。
第四是质量控制。在施工过程中，要严把质量关，施工小组的人员要把自检工作贯彻到施工的整个过程中，施工企业还应该定期对工程项目进行质量检测，做到工作一次合格，杜绝返工现象的发生，造成不必要的人力物力的浪费。
第二、精简项目机构、合理配置项目部成员、降低间接成本。
按照组织设计原则，因事设职，因职选人，各司其职，各负其责，选配一专多能的复合型人才，组建项目部。
第三、组织连续、均衡有节奏的施工，合理使用资源，降低工期成本。
在安排工期时，注意处理工期与成本的辩证统一关系，均衡有节奏的进行施工，以求在合理使用资源的前提下，保证工期，降低成本。
第四、从“开源”原则出发，增加预算收入
施工阶段的成本控制是一项复杂的系统工程。在实际的操作中应根据不同的工程规模、不同的管理体制、不同的建筑企业灵活运用，在实践中不断的总结和提高成本控制的方式和方法，以保证项目目标的实现。
参 考 文 献
《对我国建筑业企业发展现状的调查》，中国建筑节能网，2010年
《我国施工企业的现状》，新浪地产网，2010年
常明，《施工企业会计》，中国市场出版社 ，2010年
4、李志远，《建筑施工企业会计核算实务》，中华工商联合出版社 ，2008年
