摘要、关键词………………………………………………………………………2
一、我国增值税的基本概念及特点………………………………………………3
（一）增值税的基本概念…………………………………………………………3
（二）增值税的基本特点…………………………………………………………3
二、我国现行增值税制存在的主要问题…………………………………………3
（一）现行增值税类型存在的问题………………………………………………3
（二）征税范围仍然偏窄…………………………………………………………4
（三）税率设计偏高………………………………………………………………5
（四）税款抵扣存在的问题………………………………………………………5
（五）减免税优惠过多过乱………………………………………………………6
（六）两类纳税人划分的标准线偏高，且没有灵活操作余地…………………6
（七）不完全的价外税难以实现增值税的规范化管理…………………………6
三、完善现行增值税制的构想……………………………………………………6
（一）实行“消费型”增值税，实现增值税的转型已成为历史的必然………7
（二）扩大增值税的征税范围，以保持增值税的链条的完整，促进增值税的规范化管理………………………………………………………………………………7
（三）建议适当调低增值税税率，合理调整税率结构…………………………8
（四）提高农产品的扣税率………………………………………………………8
（五）进一步缩小增值税减免税优惠的范围，以维持增值税链条的完整性…8
（六）建议适当降低一般纳税人销售额标准，科学划分两类纳税人…………8
（七）对增值税应实行完全的价外税制度………………………………………8
参考文献……………………………………………………………………………9
内 容 摘 要
【摘要】随着市场经济的发展及入世，现行增值税在操作过程中的弊端及问题也就日益突出。本文从以下七方面分析了现行增值税存在的问题：1、现行增值税类型存在的问题；2、征税范围仍然偏窄；3、税率设计偏高；4、税款抵扣存在的问题；5、减免税优惠过多过乱；6、两类纳税人划分的标准线偏高，且没有灵活操作余地；7、不完全的价外税难以实现增值税的规范化管理。
如何根据我国实际国情克服这些弊端和问题，做到既要贯彻落实国际惯例，同时又要考虑可操作性，使我国现行增值税更加完善，本文针对上述每个问题从以下七方面阐述了完善增值税的构想：1、实行“消费型”增值税，实现增值税的转型已成为历史的必然；2、扩大增值税的征税范围，以保持增值税链条的完整，促进增值税的规范化管理；3、建议适当调低增值税税率，合理调整税率结构；4、提高农产品的扣税率；5、进一步缩小增值税减免税优惠的范围，以维持增值税链条的完整性；6、建议适当降低一般纳税人销售额标准，科学划分两类纳税人；7对增值税应实行完全的价外税制度。
【关键词】增值税 问题 思考
关于增值税若干问题的思考
1994年后我国增值税开始进入国际通行的规范化行列，但随着市场经济的发展及入世，现行增值税在操作过程中的弊端及问题也就日益突出。如何根据我国实际国情克服这些弊端和问题，既要贯彻落实国际惯例，同时还要考虑可操作性，使我国现行增值税更加完善，本文谈一些粗略的看法。
一、我国增值税的基本概念及特点：
（一）增值税的基本概念
增值税是对从事销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及从事进口货物的单位和个人取得的增值额为课税对象征收的一种税。
(二)增值税的基本特点
1、不重复征税，具有中性税收的特征。所谓中性税收是指国家在设计税制时，不考虑或基本不考虑税收对经济的宏观调控作用，而是由市场对资源进行配置，政府不施加任何干预。政府在建立税制时，完全以不干扰经营者的投资决策和消费者的消费选择为原则。
2、逐环节征税，逐环节扣税，最终消费者是全部税款的承担者。作为一种新型的流转税，增值税保留了传统营业税按流转额全值计税和道道征税的特点，同时还实行税款抵扣制度。即在逐环节征税的同时，还实行逐环节扣税。
3、税基广阔，具有征收的普遍性和连续性。无论是从横向看还是从纵向看，都有着广阔的税基。从生产经营的横向关系看，无论工业、商业或者劳务服务活动，只要有增值收入就要纳税；从生产经营的纵向关系看，每一货物无论经过多少生产经营环节，都要按各道环节上发生的增值额逐次征税。
二、我国现行增值税制存在的主要问题
（一）现行增值税类型存在的问题
我国的增值税类型采用的是生产型增值税，这种类型的增值税不得扣除固定资产的进项税额，其优势是增加了财政收入并限制投资，但是，它对市场机制的有效运行是不利的。生产型增值税在运行中存在的问题，突出表现在：
1、生产型增值税没有彻底解决重复征税的问题。我国当前实行的生产型增值税，在计算应纳税额时，不允许抵扣购入固定资产的进项税额，从而使这部分税款分期转移到产品价值中去，最终转嫁给消费者，这不仅加重了企业的税收负担，而且也加重了消费者的税收负担。因此，重复征税比较严重。
2、生产型增值税难以抑制固定资产投资膨胀。从理论上讲，生产型增值税可以限制固定资产投资，但在实际运行中，固定资产投资失控现象仍然存在。首先是体现在固定资产投资总量上的失控。由于目前经济体制不完善，投资主体之间产权关系不明晰，造成一种投资总量失控的现象。其次是固定资产结构性投资失控现象。由于能源、化工等基础产业，固定资产投资大税收负担重，而一些加工、零售业固定资产比重小、税负轻，因此也抑制了我国的基础产业的发展。
3、生产型增值税不利于我国进出口贸易的发展。为了鼓励货物出口，使企业的出口货物应该以不含税价格参与国际市场竞争，由于我国采取的是生产型增值税，在出口退税时，不能退还为生产该商品而购买的固定资产所缴纳的税金，导致产品成本增加，在价格上处于劣势。
因此生产型增值税在实施过程中已有碍我国社会科技进步和经济结构的调整，已暴露出难以克服的缺陷和矛盾。
（二）征税范围仍然偏窄
我国现行增值税和征税范围虽然涵盖了所有货物销售和工业性加工、修理修配劳务，但却没有像国外规范的增值税制度那样，将与货物交易密切相关的交通运输业，建筑安装业、邮电通信业以及其他劳务服务业等行业纳入增值税的征税范围，而是另行征收营业税，对规范的增值税制度而言范围越宽覆盖面越大，就越能确保增值税运行机制的畅通无阻，最大限度地发挥增值税的职能作用；就越能彻底解决经济领域的重复征税问题，实现公平税负；就越有利于提高增值税管理的效率。我国现行增值税制度征税范围偏窄，带来一系列的问题：
一是导致增值税货物销售与营业税应税劳务之间抵扣链条的“中断”从而削弱了增值税制通过“环环相扣”的抵扣链发挥其对各环节的内在制约作用。比如建筑安装企业由于没有纳入增值税征税范围，那么建筑安装企业由于不需要进行税款抵扣，外购建筑材料索取发票的积极性就不高，对建筑材料生产企业就失去了应有的税收制约。
二是链条“中断”处的征税问题难以划分，是征增值税还是征营业税，国地税容易出现争议，加大了税收征管的难度，影响了税务行政效率。近年来，越来越多的企业由专业化向多元化发展，既从事增值税规定的项目，又从事营业税规定的项目，即发生混合销售行为或兼营行为。按税法规定，对从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位和个体经营户的混合销售行为，只征增值税；对其他单位的混合销售行为只征营业税。纳税人兼营非应税劳务，应分别核算销售额和营业额，并分别计算增值税和营业税；未能核算的，一并征收增值税。在实际征税过程中，混合销售行为和兼营行为往往难以确认。例如:某些饭店、餐馆在提供饮食服务的同时，又提供烟酒，其小卖部又提供外卖。从理论上讲，提供饮食服务应交纳营业税，销售烟酒行为虽然是增值税应税项目，但由于销售行为从属于饮食服务，属混合销售行为，所以这些饭店、餐馆销售烟酒只征营业税；但小卖部又外卖烟酒或自制的糕点，这与饮食服务没有从属关系，是兼营行为，应分别核算，对饮食服务应征营业税，对外卖应征增值税。但在实际操作中，要明确界定这些饭店、餐馆的行为是属于混合销售行为还是属于兼营行为并非容易。并且按分税制规定，增值税属中央税，归国税局征收；营业税多属地方税，由地税局征收。当征税范围难以界定，混合销售行为和兼营行为难以区别时，国税局往往希望作为兼营行为，征收增值税；地税局则希望作为混合销售行为，都征营业税。国税和地税双方为了各自的本位利益经常出现矛盾和冲突。如在税务稽查方面，往往出现重叠检查、交叉检查、争案源、争处罚、争收入；另一方面又可能出现“空白点”，双方都可能不查。导致这种矛盾的根本原因就在于增值税的征收范围没有扩大到所有商品和劳务。
三是增值税己税货物进入营业税应税劳务的征税环节时，其增值税得不到抵扣，而是按全额课征营业税，因而重复征税的问题还没有完全得到解决。
四是由于增值税与营业税的计税依据、计算方法、税率等方面各不相同，使得同处在商品流通不同环节的增值税的纳税人与营业税的纳税人的税负不够公平。
（三）税率设计偏高
我国现行增值税的税率是在基本保持纳税人原有税负水平的基础上，按不含税价换算过来的，原有税负水平本来就比较高，所以换算的税率仍处于一个比较高的水平，与纳税人的实际负担能力不相匹配。与国际上推行增值税的国家比较，我国增值税的基本税率也处于高税率的水平。国际上推行增值税的国家己有100多个。这些国家的基本税率多在10%---20%之间。我国增值税的基本税率虽是17%，但我国实行的是“生产型”增值税，国外实行的大多是“消费型”增值税。有人将我国的“生产型”增值税的基本税率17%按“消费型”增值税进行换算，结果基本税率达24%。因此，我国现行增值税17%基本税率偏高。再者，我国小规模纳税人的征收率也比较高。在实践中，小规模纳税人的实际税负要高于一般纳税人，特别是小规模商业企业。在当前市场竞争十分激烈的情况下，小规模纳税人的毛利率甚低，很多还没有达到4%，但却要按4%的征收率征收增值税，小规模企业难以承受。
（四）税款抵扣存在的问题
第一，农产品扣税偏低。现行规定农业生产者销售自产农业产品免税并允许购买者按购买金额的13%计算进项税额抵扣，由于农产品扣税率偏低，制止了农产品收购企业和以农产品为原料的农产品加工企业的发展。进而影响了我国农业生产的健康发展。
第二、扣税凭证不规范。为保证增值税扣税机制的顺利实现，现行的增值税制度使用了专门的扣税凭证—增值税专用发票。但是，实际操作中的扣税凭证却局限于专用发票，对无法取得专用发票的废旧物资收购企业，以及向农业、交通运输业等未实行增值税的行业购进货物和应税劳务，又可凭收购发票，普通发票和运输发票抵扣进项税额，以致造成这些行业管理漏洞很大，税收流失相当严重。
（五）减免税优惠过多过乱
现行的增值税制度有相当部分的减免税优惠。即有直接免税的，也有“先征后退”或“先征后返”的。特别是“先征后退”或“先征后返”的大多属于照顾、过渡性质，没有很好地体现国家产业政策导向。存在的问题体现在：
一是造成增值税扣税链条的“中断”，使增值税难以实现规范化的管理。二是增加了那些以免税货物为原辅料生产应税产品的工业企业，以及经销仅在生产环节免税的货物的商业企业的税收负担，这些企业都因不能取得专用发票抵扣税款；而使上一道环节免征的增值税在下一道环节又补回来。三是受多种因素的制约，一些实行“先征后退”或“先征后返”的企业，往往不能按期得到税款返还，有的甚至得不到返回。四是一些实行“先征后退”或“先征后返”的企业如民政福利企业，校办企业，该取得的进项发票也不取得，导致税负很高，管理漏洞很大。
（六）两类纳税人划分的标准线偏高，且没有灵活操作余地
现行增值税制度是按年应税销售额将增值税纳税人划分为一般纳税人和小规模纳税人两类。这两类纳税人划分的销售额标准过高，年应税销售额的标准工业为100万元，商业为180万元，绝大多数纳税人应税销售额达不到数额标准况且没有一点灵活余地。达不到上述标准的纳税人一律作为小规模纳税人。由此带来一系列问题：其一，使得多数纳税人无法进入增值税抵扣链条内实行凭发票注明税款扣税的规范的增值税计税办法。其二，大量的小规模纳税人不能自行使用增值税专用发票从而无法与一般纳税人发生正常的经济业务往来，阻碍了小规模企业乃至整个国民经济的发展。
（七）不完全的价外税难以实现增值税的规范化管理
现行增值税实行的是不完全的价外税。价外税的观念并未从根本上为社会所接受。一是商品的价格仅面向一般纳税人实行了价税分离，并未在商品流转的各环节实行完全的价税分离，特别是没有面对广大消费者实行价税分离，普通发票上的销售仍是价税合一，没有注明消费者应负担的税款。即使是实行了价税分离，也只是形式上的价税分开，只不过将一定的销售额人为的换算成价格和税款而己；二是物价部门核定的商品价格没有与增值税额分离仍属价内税而非价外税。
三、完善现行增值税制的构想
增值税改革总的指导思想是：按照社会主义市场经济要求进一步改革和完善现行的增值税制。具体地说，要在保证财政收入的同时，使改革后的增值税一要体现“中性”原则，尽量减少对经济发展造成的负面影响；二要公平税负，为市场经济主体创造平等竞争的税收环境；三要保持增值税链条的完整性，有利于实行对增值税的规范化管理。从这一基本思路出发，笔者提出以下改革设想。
（一）实行“消费型”增值税，实现增值税的转型已成为历史的必然
生产型增值税在实施过程中已暴露出难以克服的缺陷和矛盾，转换增值税的类型是我国增值税改革的必然趋势。
我国增值税的改革有两种可供选择的途径，一种是先改为收入型，再改为消费型；另一种是一步到位，直接改为消费型。笔者认为增值税先从生产型改为收入型再改为消费型，弊端较多。其一，由于收入型增值税在计算应纳税额时，仅允许扣除当期转移到产品价值中去的那一部分固定资产的己纳税额，即固定资产中所含进项税是随折旧分期抵扣的，这给增值税管理带来较大难题：一方面使固定资产折旧部分进项税在抵扣时缺乏有效凭证(购入固定资产时记载的进项税的发票是一次性的，而不是按折旧额分期填制的)，将动摇增值税凭票扣税的基础；另一方面，就我国目前的征管水平，要准确地核算出固定资产的折旧额进行抵扣困难很大。其二，税收制度的频繁变动必将导致效率的过度损失。因为每一次税制的较大变动都伴随着巨大的成本，包括税制的设计成本、宣传成本、人员培训成本等。因此，将收入型增值税作为过渡不应是首选方式。
从优化税制角度看，消费型增值税是增值税的最佳选择，是增值税改革的终极目标。这是因为：(l)消费型增值税在计算应纳税额时，允许把当期购买的固定资产进项税全部抵扣，彻底消除了增值税重复征税带来弊端。(2)采用消费型增值税，意味着本期购入固定资产越多，可抵扣的进项税就越多，本期应纳税额就越少，这有利于鼓励企业更新设备，采用高新技术，有利于刺激交通、能源等基础产业的投入。这与我国当前实行的积极财政政策相一致。(3)消费型增值税规定固定资产与其它外购货物实行统一扣税，使增值税的计算征收大大简便。尽管消费型增值税是我们的最佳选择，但目前在我国推行消费型增值税的条件还不充分。考虑到我国月前的财政承受能力，应遵循渐进性原则，分两步走。
当前，先将消费型增值税当成产业政策来利用，在关系到国计民生的高新技术、交通、电力、能源等基础产业中采用，以增加国民经济发展后劲，促进产业结构优化；而对其它产业目前仍实行生产型增值税，使两者在一段时间内同时并存，待时机成熟后，在所有征收增值税的产业中采用消费型增值税。
（二）扩大增值税的征税范围，以保持增值税的链条的完整，促进增值税的规范化管理
由于增值税征税范围的扩大直接影响到地方的财政收入，中央需要对地方财政利益进行重新调整，而且调整有一定的难度，因此笔者认为，扩大增值税的征税范围恐难一步到位，而采取循序渐进，分步到位的办法。先期可考虑将那些与货物交易密切相关、与抵扣链条完整性关联度高的建筑安装业、交通运输业和电讯业改征增值税；其他的劳务服务业可以逐步进行增值税改革，以保持这些行业增值税改革的平稳过渡。
（三）建议适当调低增值税税率，合理调整税率结构
对一般纳税人，可将现行的17%基本税率和13%的低税率适当调低，走“轻税严管”的路子。我国目前正在自上而下实行机构改革，政府机构减少了，财政负担也会相应减少，人员减少了，财政负担也会相应减轻。届时降低税率而减少的收入会自然消化；况且通过各级税务机关加强税收征管，努力堵塞税收漏洞，降低税率后不一定就会导致税收的明显减少。对小规模商业可进一步降低征收率。如降低为2%---3%，以促进小规模纳税人经济的发展。建筑安装业、文通运输业和电讯业改征增值税后，最好能套上低税率档次，不至于造成这些行业税负的大幅增加。
（四）提高农产品的扣税率
提高农产品扣除率。如果能将基本税率和征收率降低，农产品的扣除率可维持现有水平；如果不能降低税率，建议适当提高农产品的扣税率，如提高为15%。以鼓励农产品收购，加快企业的发展。
（五）进一步缩小增值税减免税优惠的范围，以维持增值税链条的完整性
对确实需要减免的产品和项目，可由“直接免税”改为“先征后返”；另外，对一些过渡性的优惠措施，要认真进行清理，该取消的要坚决取消。尤其是民政福利企业、校办企业在企业组织形式上变化很大，应尽快取消对这两类企业“先征后返”的优惠政策，恢复征税。
（六）建议适当降低一般纳税人销售额标准，科学划分两类纳税人
如将生产货物或提供劳务的工业企业的年应税销售额降为50万元，将批发、零售货物的纳税人年应税销售降为30万元，同时规定标准线以下的纳税人，如果交易对方是实行税款抵扣中的纳税人，如制造企业、商业批发企业、大中型商业零售企业且会计核算健全，应允许其选择规范化办法计税，在此基础上取消小规模纳税人窗口代开专开发票的做法。
（七）对增值税应实行完全的价外税制度
物价部门要大力度支持和配合，对所有商品按不含税价核价；所有商品在流通的各个环节均按价税分离的原则在发票上注明。特别是在商品零售环节，要实行价税分别在发票上注明的办法，以增强国民的纳税意识，强化税收征管。
〔参考文献〕
（1）财政部注册会计师考试委员会，《税法》，中国财政经济出版社，2002年。
（2）周朝阳，《关于我国增值税类型选择的思考》，《中南财经大学学报》，2001年第4期。
（3）艾志勇，《如何完善中小企业税收政策》，《中国财经报》，2002年第07、第08期。
（4）宋槿篱，《财税法学》，湖南大学出版社，2003年。
（5）国家税务总局注册税务师管理中心编，《税法Ⅰ》，2003年12月。
