一、税收流失的因素分析；
二、减少税收流失的对策。
内 容 摘 要
税收流失主要分为制度性税收流失和管理性税收流失。流失的主要原因有纳税人状况、税收制度缺陷、税收征管体系不完善、分税制财政体制、税收信息化建设滞后等因素。减少税收流失关键是要建立税收监控、税务管理、税收处罚和纳税服务等四大防范机制。
浅析税收流失的因素与对策
税收流失问题是近年来税收理论界关心的热点问题。所谓税收流失是指在一定的税收制度条件下国家对所有经济活动所产生的收入应征收而未征收到的税款。税收流失可以划分为两大类，一类是制度性税收流失，即因税收制度缺陷而形成的税收流失。另一类是管理性税收流失，即因税务管理原因导致的各种偷税、逃税、骗税、越权减免税以及因税收寻租、行政干预、地方保护主义、费挤税造成的税收流失。据统计，目前我国每年税收流失的绝对额均在4000亿元以上，税收流失率大约为26％。可以肯定，税收流失是我国财税工作目前乃至今后较长一段时间内不得不面临的一个难点问题。
一、税收流失的因素分析
（一）纳税人状况因素。 纳税人状况影响税收流失的内在动因，在税收制度不健全的情况下，各利益主体在追逐利益最大化的行为中极易偏离正确的方向，纳税人根据现实状况进行综合评析后，自觉与不自觉地偷逃税款，税收流失也就不可避免。纳税人的状况大体包括纳税意识、办税能力、税收负担三方面。
1．纳税意识上，首先是依法诚信纳税意识缺位。纳税不可能是纳税人与生俱有的欲望，不想缴税，才是人的天性。在西方社会，人们之所以缴税那样自觉，主要是因为法制健全，违法风险大，纳税无非是与死亡一样不可避免而已。由于我国长期以来因税法宣传、税收服务等不到位等原因，纳税人大都习惯被动纳税，征纳双方始终是税收“搏弈”关系，能骗则骗，能偷则偷，能逃则逃，这就形成了纳税人偷税不以为耻反以为荣，造成自私性税收不遵从和懒惰性税收不遵从的心理基础和社会环境。其次是纳税人对税收的认同程度较低。
2．办税能力上，1994年税改后，税制与市场经济基本接轨，随着税收征管改革的不断深化，征税过程中对纳税人办税能力的要求比以往任何时期都高。由于机构收缩、税收信息化建设、税务代理等因素，税务机关基本中断了与纳税人的经常性联系，纳税人办税能力主要依靠自身学习和税务机关不定期小范围的培训，纳税人对税收政策、法规的理解不一，办税能力参差不齐，客观上造成了无意识的偷、逃税款。
3．税收负担上，首先是由于近年来，企业转制、产权明晰，纳税不仅对企业，也对经营者和职工个人的劳动报酬、投资者都挂上了钩，税收支出额直接影响纳税人的既得利益。其次，税收负担加重。虽然九四年的税制改革是按原税负设计的，但对具体的纳税人来说，税收负担却变化很大。改革前大量的减免税，使企业有纳税困难的可以通过减免的办法解决。税改后，不但基本取消了减免税，而且经过这些年的依法治税，整顿税收秩序，各地的执法随意性问题已基本得到清理纠正。这样，不少企业的实际税负加重了。从宏观上讲，目前的税收负担是偏低的，但税收加上相当于税收的收费，即实际的税费负担却超过其它发展中国家10个百分点左右。在纳税人素质较低的情况下，过重的税费负担，更将促使纳税人逃避纳税义务，增强纳税人的自私性不遵从。
（二）税收制度缺陷因素。尽管1994年的税制改革取得了很大成功，但却明显具有阶段性、过渡性的特点，在税种设置上缺乏通盘考虑，部分税种在系统性、协调性、适应性和可操作性上“先天不足”，客观上为税收流失提供了“政策依据”。
1．税收政策的导向目标不够明确。在市场经济条件下，国家税收政策的目标应以社会公共利益为标准，税收政策的选择应以产业政策为标准，而不应以纳税人的经济类型进行区别对待，不能以是否是国有企业、民营企业、个体经济，是否是政府举办的特定类型企业而给予税收政策上的倾斜。尤其对国有企业，由于目前仍然负有相当的社会职能，其经济与社会职能往往相互交叉，税收政策因考虑国有企业具有社会职能而加以适当倾斜，而倾斜的税收政策又为国有企业的经济职能所利用，给其他市场主体带来不应有的歧视。此外，对一些民政福利企业、校办、军工、劳教企业给予一定的优惠政策，虽然出发点是好的，但由于缺乏对政策优惠的控管手段，部分纳税人并未将税收优惠用于扩大再生产，最终造成税收不仅没有增加，反倒破坏了统一的税收制度，造成了税收的流失及管理的漏洞。
2．税收优惠政策存在漏洞。税收优惠过程中的税收流失问题。一是两套企业所得税制并存的问题。内外资企业分别实行两套所得税制，所得税税率虽然基本接近，但在税前扣除项目及税收优惠政策方面仍存在有较大的差别，不利于企业之间平等竞争，造成税收流失。据一些研究报告估计，中国对外资的税收减让使税收流失每年达1000亿左右，约占GDP的1.52%（1997年比例）。二是部分不具备条件、不应当享受税收优惠的企业想方设法向税收优惠政策靠拢。如部分企业套用资源综合利用等优惠项目，申请减免企业所得税。三是有些企业所享受的税收优惠政策由于时过境迁已经无法发挥其应有的作用，但仍在个别地方继续执行，直接结果是应纳税款的白白流失。四是不少新办企业或多或少地享受着国家或地方政府规定的税收优惠。个别企业通过地方政府特批少缴税或通过即征即退、先征后退、先征收后返还等操作手段达到减轻税收负担的目的。五是现行的外资税收优惠主要以直接减免税额、降低税率为主，具体措施有从获利年度起“免二减三”征收所得税，或返还一定比例的已纳税额等。这些税收优惠只能使一部分企业受惠，如“免二减三”的办法对投资小、经营期限短的项目有利，而对于投资期限长、投资规模大的项目则难以奏效，甚至与短期项目比还有不利影响。再者，直接减免型税收优惠对于生产型，特别是劳动密集型企业有利，而对于无形资产或者设备投资比重大的高新技术企业和资本密集型企业不利。由于税收优惠存在时限因素，部分外商还可以采取重新登记或者变更登记的办法规避税法，延长享受优惠待遇的时间。因此，单一的税收优惠方法会因过于简单而使其作用大打折扣，从而造成国家税款的流失。
3．税收政策还存在种种不成熟与不规范的做法。表现最突出的是目前我国实行“生产型”增值税，由于这种类型的增值税税制设计明显超越我国社会发展水平，不仅征管难度大，征管成本高，而且极易成为违法分子偷逃骗税的目标。税务机关主要是采用以票管税的方法进行税收监控，推行的金税工程也只能管住假专用发票和专用发票的大头小尾，而专用发票代开、虚开却无法管住。税务机关对纳税人的应纳税销售收入的真实状况无法全面、准确保存和监控，失去控制后，仅凭纳税人自觉申报，偷税现象普遍存在也就无法避免。
（三）税收征管体系不完善因素。表现为缺乏税收基础管理环节，税务机关对税源状况和纳税人户籍状况“心中无数”，征收与管理相互脱节，税收征管抓大放小，形成税收征管漏洞，导致税收流失。此外，税法宣传不到位，协税、护税网络不健全，也是造成税收流失的重要原因。
1．税源管理不到位。税源管理的水平直接关系到税收的管理水平，税源管理的好坏直接影响着税收征管的质量，税源管理的程度直接决定着税收入库的进度。当前税源管理存在的主要问题：一是管理观念狭隘。税源管理的地位举足轻重，但从目前情况看，税源的管理工作仍缺乏足够的重视。二是管理责任淡化。新税制改革后，税源管理改变了原来的专管员管户制度，实现了由管户制向管事制管理模式的转变。但随着机构的收缩，一些税务部门渐渐弱化了税源管理。三是管理手段落后。尽管近年来税务系统不断加大对计算机硬件的投入，实现了从纳税登记、税款征收到税款划解全过程的计算机管理，但目前税源的管理工作基本上还处于手工操作阶段，税源管理系统只能完成一些基本的统计工作，对税源的发展状况不能运用大量的信息数据库进行调研、分析和预测。
2．征、管、查缺乏协调运作机制。传统的税收征管模式是建立在税务机关对纳税人直接“管”的基础上。但随着我国经济的发展和改革的不断深入，生产经营者数量的巨增，传统的税收征管模式已不能完全适应经济形势发展的需要。目前，在税收征管过程中存在的主要问题是征、管、查专业化管理格局虽已形成，但还没有高效地运转起来，离信息化支撑下专业化管理的要求还有较大差距，特别是在业务重组和流程优化上还有许多需要进一步完善的地方。
3．个体税收征管漏洞较多。由于个体税收多采取定期定额征收方式，在核定个体户销售额中，缺乏科学、合理、统一、有效的办法，核定方法和标准五花八门、各不相同，加之人为因素，必然使行业之间、地区之间、户与户之间存在税负不平衡。有的税额相差数倍。一方面造成了国家税款的流失；另一方面也引起纳税人不满，产生你偷我也偷，偷不到就拒缴的逆反心理。
（四）分税制财政体制因素。由于现行的分税制财政体制保留了旧体制的特征，与国际通行的财政转移支付相差甚远，“基数法”照顾了原有的财政分配利益格局，加之财政大包干制的“一省一率”、“一省一额”的作法，财政贡献与经济贡献不成比例，客观上诱发地方保护主义，出现轻税重费、“藏富于民”、越权减免税等现象。
一方面，将税收政策作为砝码。个别地方把培育税源等同于擅自减免税收，吸引外部投资。一些地方政府为了吸引更多的外资，千方百计滥用政策优惠，甚至不惜以私自减免税收为诱饵，干预税务部门的征税行为。使原本为经济服务的税源引进，演变成一场名副其实的税源“争夺战”，导致税收的大面积流失。
另一方面，“放水养鱼”，应收不收或少收税款。在一些落后地区和老工业基地，面对经济发展的困难和企业的大面积亏损，为了保护龙头企业和具有象征意义的老国有企业，地方上不是依靠加强企业管理、转换经营模式、加快结构调整等来练好“基本功”，而是从国家税收上打主意，要求减免税收，维持企业的生存。在发达地区，税源相对充裕，一些税务部门在已完成当期任务的情况下，故意应收不收或应收少收，以期为将来争得一个较小的任务基数完成税收任务。
（五）税收信息化建设滞后因素。近年来我国的税收征管正努力朝着“以计算机网络为依托”的目标迈进，但总体上讲，利用信息技术还不能完全实现各类税收的有效控管，统一、块捷、规范的税收信息监控、处理、反馈系统尚未真正建立。尤其是随着电子商务的发展和日趋成熟，越来越多的企业搬到网上经营，其结果是一方面带来传统贸易方式的交易数量的减少，使现行税基受到侵蚀，另一方面由于电子商务是一个新生事物，税务部门的征管及其信息化建设还跟不上电子商务的进展，造成了网上贸易的“征税盲区域”，税收审计稽查失去了最直接的纸质凭据，也无法进行有效追踪，从而助长了偷逃骗税活动，网上贸易的税收流失问题十分严重。据国家税务总局的保守估计，近年网上交易每年造成税收流失约10亿元，并以每年40%的速度增长。
二、减少税收流失的对策
税收流失作为税收的异化物，是与税收相伴而生的。从世界范围来看，无论是发达国家还是发展中国家，都或多或少地受到税收流失问题的困扰。如何有效地减少税收流失，笔者认为重在建立四大防范机制：税收监控机制、税务管理机制、纳税服务机制和税收处罚机制。
（一）建立严密的税收监控机制
1．理顺机构设置，明确职责范围，为强化税源管理提供组织保障。新税收征管模式要求执行全国统一的征管业务操作规范，使用统一开发的征管软件，这对征管机构的设置提出了较高的要求。因此，应把征管机构的设置作为建立新的税收征管模式的核心来考核。建议在国家税务总局和省一级税务局，按税种类型和职能分工相结合模式设置内部机构；在地市级和县级税务局，按职能分工和纳税人类型相结合模式设置内部机构。市级税务局应设立专门负责重点税源户监管的机构，县级税务局直接负责对重点税源户的监管，县以下不再设分局，恢复中心税务所建制。在理顺机构设置的同时，明确各机构的职责范围，实现四个“统一”，即统一机构名称，统一机构职能，统一征管流程，统一征管软件，规范征管工作。
2．建立统一的纳税人登记代码及其管理制度。税务登记是纳税人依法履行纳税义务的第一道程序，也是税务机关对纳税人实施管理的第一道关口，直接关系到以后的税款征收和监督管理。为此，需要建立和完善全国统一的纳税登记代码制度，对个人和企业法人都由税务机关分配给唯一的纳税代码，明确该代码的使用范围和管理要求，使该代码与企业、个人的生产经营活动、社会信用等情况相关联，以便建立税收管理信息网络，实现信息共享和系统控制。
3．完善重点税源管理办法。由于管理资源的相对稀缺，要对所有纳税人的生产经营活动实行全面的税源监控管理未免太过于理想化。因此，按照经济学的成本效益理论，在进行税源管理方面，也应该分清轻重缓急，讲究管理效率。
4．实行税源分类管理。一是对重点税源实行重点监控网络管理。对金融保险、电信、石油等行业运用财务软件的企业，根据行业特点、软件难易程度分行业分别培养税务管理人员，其职责就是专门研究企业软件，根据企业相关数据开展纳税评估，不断提高稽核水平。二是对市场税源实行集中征收，划片管理。管理的主要职责就是催报催缴、税法宣传、清理漏征漏管，而不负责征收。管理措施是抓住大户，推行建账建制；管住中户，完善核准定额；稳定小户，实行简便征收。三是对零星税源实行源泉控管综合治理。对固定业户加强户籍管理，实行源泉控管。对集贸市场税收加强部门配合，实施综合治理。对临时户加强社会监控，健全防范体系。
5．为适应入世后新的经济形势，防止税收流失，需要完善的税收政策：适应全球经济一体化的要求，完善有关跨国公司的税收政策，对转让定价、国际资本流动、税收抵免、税收饶让的有关问题进一步研究，正确把握鼓励跨国公司直接投资和防止国际避税的尺度；完善国际服务贸易的税收政策，包括金融机构国际间业务、跨国证券投资、电信的跨国服务、咨询业的劳务发生地认定等等；
（二）建立高效运作的税收管理机制。
1．规范纳税申报管理。一是适当增加纳税申报表的经济财务指标，提高纳税申报管理的针对性和有效性。二是积极推行纳税人税务代码制和存款实名制，提高纳税申报质量。三是规范征管^^文档。
2．设立失踪户、漏征漏管户清查的职能部门。失踪、漏征漏管现象是制约当前税收工作有效开展的一个“瓶颈”，即使开展经常性的漏征漏管户清查行动，也无法根治。有效的管理办法是成立失踪户、漏征漏管户清查部门，专门从事漏管户清查工作，根据从工商、商检等有关部门获得的^^文档实地检查，对未办理税务登记证的业户及时催办。
3．制定规范的核定征税程序。通过规范核定征税程序，可以有效地避免核税的随意性。具体要求包括：对定税文书作出统一规定，并对定税程序进行细化，落实各环节工作责任；核税人员定期开展辖区业户经营情况的调查分析及定税后的跟踪管理；开发“双定户”核定征税比较分析系统，逐步实现核定征税管理由手工向计算机管理转化，使定额的确定和调整由计算机经过计算和比较后得出，减少定税的人为主观因素；实施定税工作政务公开，自觉接受纳税人和社会各界的监督。
4．加强税收信息化建设。重点做好三个方面的工作，一是在税务系统内部构建数据处理中心，对内部各类征管信息进行采集、加工、处理，提供准确的信息产品，在此基础上，实施信息集中处理，构建总局、省局和市局三级税收信息处理平台，打破“信息特权”，提高征管监控能力和上下级之间、部门之间的税收信息共享水平；二是强化外部相关信息采集，通过与有关单位部门联网、构建政府——税务信息交换平台等形式，提高税务机关和外界信息使用相对人的信息共享程度和信息资源利用水平。
（三）建立奖惩分明的税收处罚机制。
1．强化税务稽查。随着税收工作重心向税收征管转移，税务稽查作为税收征管的关键一环，其职能也将拓展为集税务登记、纳税申报、税款缴纳到查处纳税人偷、抗、骗税以及发票稽核于一身的全方位、全税种的税务检查。强化税务稽查，一是要加强税务稽查队伍建设，提高队伍素质，培养“专家型”稽查人员，建设一支政治合格、作风过硬、业务熟练、执法公正、服务优良的税务稽查队伍。二是要实行严厉的处罚制度。纳税人发生偷、逃、骗税等行为，尤其是自私性不遵从，一经查实，应予重罚，该追究刑事责任的要坚决追究，以提高不遵从的成本，增大违法风险。
2．严格执法过错责任追究制。这是实现税收征管目标、减少税收流失的重要制度保障，也是落实各部门职责、促进依法行政，强化税源管理的重要措施。在这方面，近年来各地已做了许多有益的尝试，建议在总结各地试点经验的基础上，配合机构设置和职能的统一调整，建立全国统一规范的税务行政执法责任制，就执法依据、执法职责及执法程序作出明确规定，并制定统一的税务执法文书，规范税收执法行为，做到执法依据公开、执法程序公开、处罚结果公开、行政救济公开、服务标准公开，加大依法治税的力度，为市场行为主体提供公平竞争的税收环境。
3．建立和完善评税规程。评税是压缩零负申报率，防止税源流失的管理办法。这方面，可以借鉴新加坡的经验。评税是新加坡税务局的核心工作之一。为了保证评税工作质量，强化评税工作的内部监督制约机制，新加坡税务局制定了严密的评税工作规程，要求评税人员必须严格执行。新加坡在评税工作中，如果发现纳税人有违法事实，一般都要先给纳税人一个主动坦白的机会。如纳税人仍置若罔闻，那么此事将由无知事故定性为主动事故，处理方法也由简单罚款变为追究刑事责任。借鉴新加坡经验，我们在对纳税人提供的纳税^^文档进行评估，必须要重视策略和方法。一方面要加强在信息不对称条件下的税收评估情报研究，另一方面要在信息不对称条件下完善税收评估体系的基础支持。同时，在纳税评估时应把握好两个界限：一是与纳税申报审核的区别；二是与税务稽查的区别。纳税评估是介于税款征收和税务稽查之间的“过滤网”，对纳税评估出有问题的纳税人也应给予自我整改的机会，对拒不整改的才移送稽查环节。
（四）建立良好的纳税人服务机制。发达国家税收流失率相对较低的经验证明，为纳税人服务是税收征管的基础，基础工作做得越好，其他征管工作量就越小。因此，针对我国目前的征管状况，必须把建立服务机制作为确保纳税人依法诚信纳税的前提和保证。一是加大税法宣传力度，提高纳税人对税法的认知度。要完善宣传普及税法的渠道、方式、手段，注意从小培养公民的纳税护税意识，让税收知识走向新闻媒体，走进大、中、小学课堂，将过去宣传的“纳税光荣、偷税可耻”的道德理念，上升到“纳税是义务，偷税是违法”的法律理念。二是要为纳税人提供便捷的税收服务。科学设置集中征收后的申报纳税受理点，积极推行多元化申报纳税，解决好集中征收和方便纳税人的矛盾。在国税、地税机构健全的区域建立联合办税服务厅。同时，将为纳税人服务的必要经费列入税收成本，提供建立为纳税人服务体系的物质保障。三是要让纳税人熟悉办税程序。重点是明确办事程序，简化办事环节，提供高效服务。通过推行网上申报、网上办税，打破办税的时空界限，为提高纳税遵从提供便利条件。四是要切实维护纳税人权益。税收工作要体现对纳税人的人文情理关怀，赋予纳税人以法律、人格、执法、服务等方面平等的地位，建立和完善争议调解和纠错机制、赔偿机制等，使纳税人感受到在履行义务的同时，其合法权益也受到保护，从而激发他们主动申报纳税的热情，有利于从源头上减少税收流失。
参 考 文 献
1.《浅议我国外资税收优惠法律制度的完善》 葛岩 《税务与经济》 2004年第6期
2.《财务管理学》 郭复初、黄卓夫主编 西南财经大学出版社2001年5月第2版
3．《税务管理》 国家税务总局教材编审委员会 1995年4月1版
4．《新一轮增值税改革对我省经济的影响及建议》 四川省国税局增值税转型调研组 《四川国税调研》2005年第3期
5．《关于当前宏观经济形势的分析》 谢伏瞻 《税务研究》2005年第2期。
